鱼贯而入反义词:新税收征管法及其实施细则释义——法律责任（2）

新税收征管法及其实施细则释义——法律责任条文释义（2） 文章来源：网络 点击数： 1153 更新时间：2007-10-11 | 【字体：小 大】     第十四条  纳税人、扣缴义务人的开户银行或者其他金融机构拒绝接受税务机关依法检查纳税人、扣缴义务人存款账户，或者拒绝执行税务机关作出的冻结存款或者扣缴税款的决定，或者在接到税务机关的书面通知后帮助纳税人、扣缴义务人转移存款，造成税款流失的，由税务机关处十万元以上五十万元以下的罚款，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员处一千元以上一万元以下的罚款。

    【释义】 本条是银行及其他金融机构拒不协助征收征管的法律责任。

    《税收征管法》第38条规定，税务机关根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的期限之前，责令限期缴纳应纳税款；在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税的收入的迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款。第40条规定，从事生产、经营纳税人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局（分局）局长批准，税务机关可以书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款。第54条规定，税务机关经县以上税务局（分局）局长批准，凭全国统一格式的检查存款账户证明，查询从事生产、经营纳税人、扣缴义务人在银行或者其他金融机构的存款账户。税务机关调查税收违法案件时，经设区的市、自治州以上税务局（分局）局长批准，可以查询案件涉嫌人员的储蓄存款。

    根据上述规定，银行和其他金融机构有义务配合税务机关依法执行职务，不得拒绝税务机关依法做出并按照合法程序进行的检查、冻结账户和扣缴税款的行为。对违反法律拒绝接受税务机关依法检查纳税人、扣缴义务人存款账户，或者拒绝执行税务机关做出的冻结存款或者扣缴税款的决定，或者在接到税务机关的书面通知后帮助纳税人、扣缴义务人转移存款，造成税款流失的银行或者其他金融机构，本条规定：“由税务机关处十万元以上五十万元以下的罚款，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员处一千元以上一万元以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”

    实践中，有些金融机构以影响客户存款秘密、增加负担等为由拒绝税务机关依法对纳税人、扣缴义务人转移存款，导致税务检查强制措施，有的还帮助纳税人、扣缴义务的转移存款，导致税务检查无法进行，税收保全措施、税收强制措施不能落实，扣缴税款决定失去对象，严重扰乱了税收征收管理秩序。

    本条规定的违法行为构成要件如下：

    1．违法行为主体是纳税人、扣缴义务人的开户银行或者其他金融机构，包括银行、证券交易机构、邮政储蓄机构、信用合作社、财务公司等中国人民银行发布的《金融机构管理条例》中规定的各种金融机构，而不是纳税人、扣缴义务人。纳税人、扣缴义务人拒绝接受检查的行为，应按照《税收征管法》第70条处理。

    2．银行或者其他金融机构的违法行为包括：①拒绝税务机关检查存款账户，造成税款流失的行为。包括银行和金融机构隐瞒、掩盖明知是纳税人的账户或者收入来源不向税务机关提供，或者故意躲避税务机关的检查，或者不批准税务机关依法进行的检查。②接到税务机关的通知后，拒绝执行税务机关作出的冻结存款或者扣缴税款的行为，造成税款流失的。③接到税务机关的书面通知后帮助纳税人、扣缴义务人转移存款，造成税款流失的行为。接到税务机关的通知后，通过转账、承兑等结算方式协助转移资金，目的是帮助纳税人、扣缴义务人掩盖收支往来，隐藏其应税收入或纳税能力，达到逃避纳税的目的。

    3．处罚对象。包括金融机构及其主管人员和直接责任人员，也是通常所说的双罚制，既处罚法人也处罚有责任的个人。直接负责的主管人员，是指在金融机构拒绝接受税务机关依法检查纳税或者扣缴税款的决定，或者在接到税务机关的书面通知后帮助纳税人、扣缴义务人存款账户，或者拒绝执行税务机关作出的冻结纳税人、扣缴义务人转移存款，造成税款流失的行为过程中起领导、组织、决策作用的单位负责人，既可以是金融机构的法人代表，也可以是其他负责人。关键是看谁在实施违法行为过程中起了领导、组织、决策的作用。其他直接责任人员是在金融机构实施的违法行为过程中直接参与、实施违法行为的工作人员。根据本条规定，对于不履行法定义务的金融机构，可以处10万元以上50万元以下的罚款，对于直接负责的主管人员和其他直接责任人员处1000元以上1万元以下的罚款。

    第十五条  《税收征管法》规定的行政处罚，罚款额在二千元以下的，可以由税务所决定。

    【释义】 本条是对税务行政处罚权限的规定。

    所谓行政处罚，是指行政机关依法对违反法律、行政法规的管理相对人给予法律制裁的行为。我国《行政处罚法》第20条规定，“行政处罚由违法行为发生地的县级以上人民政府具有行政处罚权的行政机关管辖。法律、行政法规另有规定的除外。”各级税务机关的职权都是法律赋予的，原则上，行政处罚应由县级以上地方人民政府具有行政处罚权的行政机关行使。

    本条是关于税务机关行政处罚权限的特殊规定。本条所称的行政处罚，指的就是罚款。因为《税收征管法》所涉及的行政处罚中只有罚款涉及相对人的财产权，责令限期改正只是一种申诫，而没收违法所得和销毁作案工具虽然涉及相对人的财产权益，但实际上是针对（专用于）非法印制发票的行为。

    根据处罚金额的大小，《税收征管法》规定的罚款权相对集中于县以上税务局（分局），这主要是考虑到罚款直接涉及纳税人、扣缴义务人以及其他被处罚相对人的财产权益，鉴于基层执法人员的素质状况以及违法行为的复杂性，必须慎重，以防止侵犯被处罚相对人的合法权益。本条规定，罚款额在2000元以下的可以由税务所决定。税务所无权做出罚款额超过2000元的决定。其他税务机关则无此限制，可以行使《税收征管法》所赋予的所有罚款权，而不论其是否低于或高于2000元的限额。

    《税收征管法》中规定的加收滞纳金，不属于行政处罚，而是执行罚。两者区别在于：①目的不同。行政处罚的目的在于对相对人违法行为的惩诫，使其不再重犯；而执行罚的目的在于促使不履行义务的相对人迅速履行义务。②法律性质不同。执行罚是防止违法行为发生的警诫措施。超过法定期限未纳税，按日加收滞纳金，一旦缴税，滞纳金的累计就立即停止，以此来防止其不履行纳税义务；而行政处罚以相对人违法行为为前提，它使违法者承担的法律后果比执行罚范围更广、程序更严格。③构成要件不同。行政处罚要求行为人具有主观过错，包括故意和过失，不具有故意和过失的行为造成的行政违法，不被处罚或者减轻处罚；而执行罚不要求主观上的过错，只要行为人的客观行为上没有依法履行义务，行政机关就可以实施执行罚，促使相对人履行义务。

    需要注意的是：一是《税收征管法》规定的行政处罚中，税务所可以决定的只是其中的一部分——行政罚款，并且是行政罚款中的数额较低的部分；二是税务所能够作出的行政罚款只能在2000元以下，根据法律、法规规定和当事人的违法情形需要作出2000元以上罚款的，应报县以上税务机关决定。

    为保证税收行政处罚的公平、公正、有效，税务机关查处税务案件时，应当制作税务处理（处罚）决定书，送达纳税人、扣缴义务人及其他税务当事人，并按规定履行告知程序，注明有关事项。税务机关依法行使行政处罚权时，除适用简易程序的税务违法案件外，税务机关作出处罚决定之前都要经过立案、调查取证、告知和听取意见、审查、决定、执行等一系列步骤。这是根据《行政处罚法》制定的，《行政处罚法》第31条规定，行政机关在作出行政处罚决定之前，应当告知当事人作出行政处罚决定的事实、理由及依据，并告知当事人依法享有的权利。因此，税务机关在查处税务违法行为时，于调查终结之后作出处罚决定之前，向当事人告知有关事项是税务机关的一项法定义务，没有履行告知程序的，税务机关作出的税务行政处罚决定无效。《实施细则》第99条规定，“税务机关对纳税人、扣缴义务人及其他当事人处以罚款、没收非法所得，应当开付罚没凭证；未开罚没凭证的，纳税人、扣缴义务人以及其他当事人有权拒绝。”这既是规范税务机关处罚行为的规定，也是保护纳税人、扣缴义务人权益的要求。

    第十六条  税务机关和司法机关的涉税罚没收入，应当按照税款入库预算级次上缴国库。

    【释义】 本条是关于涉税罚没收入入库的规定。

    涉税罚没收入，是指司法机关和税务机关依法查处税收犯罪案件或者违法行为所处罚金，没收、变卖、拍卖财产的价款，行政罚款，滞纳金以及没收违法所得的款项等罚没收入的总称。涉税罚没收入属于国家财政收入的组成部分，任何单位和个人都不得将其据为已有，应当依法及时上缴国库。但是，长期以来，罚没收入总有一部分被截留在税务机关、司法机关，或者用于补充办公经费，或者用于增发福利，有的进入小金库、私人手中；还有些部门为了调动罚没人员工作积极性，默许将罚没收入提成，形成恶劣影响：一是导致国家税收流失；二是有些部门为了达到多留成的目的，在执法过程中违反罚没标准，乱罚、滥罚，甚至以罚代刑。按照依法行政、从严治政，建设廉洁政府的要求和分税制的需要，《税收征管法》规定，不论哪个机关的涉税罚没收入都应当缴入国家金库，不得截留、坐支或者挪用。

    所谓“按照税款入库预算级次”是指按照税款性质缴入某一预算层次的国库。如个人所得税应缴入地方国库，税务机关在征收后应将其缴入地方国库，而不能将其缴入中央国库。

    公安部与国家税务总局于1997年颁布的《关于严厉打击涉税犯罪的通知》（公通字[1997]59号）中明确规定，“凡属税务违法行为，由税务机关依法进行行政处罚，公安机关在办理涉税刑事案件中，要协助税务机关追缴应收缴的款项，并及时由税务机关缴入国库。”目前基本上依照此规定执行。

    《审计法》第44条明确规定，审计机关审计的对象是本级各部门和下级政府，而不能是企业等纳税人。审计机关为查清被审计人的涉税违法问题进行处理、处罚，但根据审计法有权对被审计单位即本级各部门、下级政府进行处理、处罚。因此，审计机关对税务机关进行审计的过程中，对企业进行延伸审计时发现涉税违法问题，可以对责任的税务机关处理、处罚，而不能越俎代庖，直接对纳税人处理、处罚。

    财政、法院等也都没有法律赋予其税收征管实体权利，不能超越其法定职权行使税收征收管理职能，但都有义务协助税务机关执法，共同构建协税护税网络，健全税收司法保卫体系。

    因此，公安机关、财政机关和审计机关等在履行职务时发现的涉税问题，应该协助税务机关追缴税款入库，而不能直接对纳税人行使征税权力。涉税罚没收入是税收的延伸收入，是国家财政收入的组成部分，应当按照税款的入库预算级次上级国库。根据本条的规定，在征税过程中取得的罚没收入，无论是税务机关还是人民法院，都不得截留，必须一律上缴国库。从此条可以看出，罚款和没收财物是惩处税收违法行为的一项措施，目的是为了教育纳税人，保障正常的纳税秩序，与税务机关和司法机关的经费支出和奖金没有任何关系。

    第十七条  税务机关违反规定擅自改变税收征收管理范围和税款入库预算级次的，责令限期改正，对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予降级或者撤职的行政处分。

    【释义】 本条是擅自改变税收征收管理的范围的法律责任。

    我国实行分税制财政管理体制，其核心是按税种划分中央与地方的收入，严格按照国家规定征收税款入库是分税制有效运行的根本保证。1994年实行以来，这个制度运行基本良好，但是由于税收任务的压力，地方保护主义及地方政府干预等作祟，擅自改变税收征收管理范围特别是将中央收入划为地方收入的现象时有发生，破坏了法律的严肃性，也侵蚀了财政的基础，因此，必须予以严厉查处。

    本条的违法行为有两类：

    1．擅自改变税收征收管理范围的行为。这类行为也分为两类：①应当由国税机关或地税机关征收管理的税收，擅自改变为地税机关或国税机关征收；②改变税种，如应当征收增值税的改征消费税，或应当征增值税的改征所得税。如2000年底某县国税局多征某烟厂增值税5425万元，少征消费税4231万元。某市征收分局多征某石化股份公司消费税3400万元，少征增值税2382万元，少征所得税3912万元。

    2．擅自改变税款入库预算级次的行为。这类行为分为三类：①将应当入中央库的税收征入地方库，俗称“混库”；②将应当入地方库的征入中央库；③将应当在其他地方入库的征入本地库或将应在本地入库的转入其他地方的国库，俗称“买税、卖税”。

    根据本条规定，对于税务机关违反规定擅自改变税收征收管理范围和税款入库预算级次的，责令限期改正，同时对直接负责的主管人员和其他直接责任人员依法给予降级或者撤职的行政处分。①行政处分的适用条件。必须是税务机关在没有法律、行政法规规定或者违反法律、行政法规规定的情况下作出了改变税收征收管理范围的行为，税款未按照预算级次上缴国库。②行政处分的对象。本条的行政处分适用于税务机关中直接负责的主管人员和其他直接责任人员。直接负责的主管人员，是指在税务机关实施违法行为过程中起领导、组织、决策作用的单位负责人。其他直接责任人员是在税务机关实施的违法行为过程中直接参与、实施违法行为的工作人员。③行政处分的内容。本条规定的行政处分主要有两类：一是降级，二是撤职。本条规定的行政处分最低是降级，是指把违法或者违纪的行为人由原来的行政级别向下调整的行政处分形式，降级后被行政处分人享受的有关待遇相应降低；而撤职则是撤销违法或者违纪者的行政职务的行政处分形式，被处分人失去原有的职务待遇。这两种处分是较为严厉的行政处分形式，体现了《税收征管法》规范税收秩序的严格要求。

    第十八条  纳税人、扣缴义务人有《税收征管法》第六十三条、第六十五条、第六十六条、第六十七条、第七十一条规定的行为涉嫌犯罪的，税务机关应当依法移交司法机关追究刑事责任。

    税务人员徇私舞弊，对依法应当移交司法机关追究刑事责任的不移交，情节严重的，依法追究刑事责任。

    【释义】 本条是对纳税人、扣缴义务人涉嫌犯罪行为应移交司法机关而不移交的所应承担法律责任的规定。

    按照《刑事诉讼法》的规定，涉税犯罪案件由公安机关负责侦查，人民检察院起诉，人民法院审判。《刑法》规定了涉税犯罪的标准，税务机关发现的涉税案件，一旦达到犯罪标准，就应当移交司法机关查处，不得以罚代刑，对应移送不移送的要追究法律责任。

    此条分为两款，第1款对应当移交司法机关追究刑事责任的设定了义务。《税收征管法》法律责任中规定了20多种税收违法行为，对这些违法行为，都应当依照法律、行政法规给予行政处罚，承担行政责任。其中涉及刑法的不是很多，除国家机关和国家公务人中贩违法行为涉嫌犯罪的外，明确以纳税人、扣缴义务人为违法主体的税收违法行为在刑法中有明确规定的只有5个条款，即《税收征管法》第63条、第65条、第66条、第67条、第71条。这就是说，在《税收征管法》中，纳税人、扣缴义务人的违法行为只有偷税、逃避追缴欠税、骗取出口退税、抗税、非法印制发票等5种行为存在罪与非罪的区别，其他的违法行为都不涉及犯罪。

    一般情况下，税务违法案件的处理程序是：对违法事实比较清楚，情节轻微，数额较小，不需要组织调查即可定性的税务案件，可不立案，由主办人员查清后，提出书面处理意见，按规定程序处理。对违法行为比较严重，情节恶劣，案情复杂，数额较大，涉及面广，影响较大，需要组织调查处理的案件，应当立案，由办案税务机关组成调查组进行查证，依照《税收征管法》和《实施细则》的有关规定，按照特定的程序处理。对税务违法案件达到涉税犯罪案件立案标准的，由税务机关填写税务案件移送书，连同案件有关材料，书面移送公安机关处理。

    税务机关查处的偷税、逃避追缴欠骗取出口退税、抗税、非法印制发票案件，涉嫌犯罪的，都应当移交司法机关追究刑事责任。这就设定了税务机关和税务人员移交案件的责任，只要纳税人、扣缴义务人的违法行为达到一定标准，涉嫌犯罪，就必须依法移交，任何单位和个人不得违反。一是相对人的违法行为涉嫌偷税、欠税、抗税、骗取出口退税、非法印制发票等犯罪的，才能移交司法机关处理。对于相对人的行为只是一般行政违法，不涉嫌犯罪的，有权税务机关应依法作出行政处罚和其他行政处罚决定，不能移送司法机关处理；二是税务机关应当按照法定的程序将案件连同相关材料全部移送有管辖权的司法机关。

    在《税收征管法》中，明确了涉嫌犯罪的，要移交司法机关追究刑事责任。那么涉嫌犯罪的标准是什么呢？税务机关如何掌握并移交呢？《税收征管法》并没有规定，这个标准的把握是根据《刑法》的规定确定的。《刑法》中关于偷税、逃避追缴欠税、骗取出口退税、抗税、非法印制发票都有专门的条款，规定了量刑标准。税务机关和税务人员在查处税收违法案件时，应当根据《刑法》的标准来把握其是否涉嫌犯罪，是否要追究刑事责任，应当移交司法机关查处。

    可以肯定地说，税收行政违法行为不一定构成刑事违法，不一定构成犯罪，但税收违法行为构成犯罪的肯定是行政违法行为，应当受到行政处罚。对违反法律、行政法规的行为必须要及时给予处罚，以起到教育和惩诫作用。按照《税收征管法》第63条、第65条、第66条、第67条、第71条的规定，对税收违法行为，税务机关应当先依法追缴应纳未纳的税款、滞纳金，并处罚款，涉嫌犯罪的，依法追究刑事责任。在正常情况下，对绝大多数案件应当先处罚后移交，税务机关应当作出补缴税款、滞纳金，处以罚款后，移交司法机关追究刑事责任。在实践中，由于种种原因，存在税务机关的决定不能执行或难以执行的情况，为保证涉嫌犯罪案件及时移交，作出决定扣，不论是否执行。涉嫌犯罪的，就应及时移交司法机关依法追究刑事责任。

    第2款是对徇私舞弊不移交的法律责任的规定。《刑法》规定，徇私舞弊不移交是指工商、税务、海关、行政监察机关行政执法人员，对依法应当移交司法机关追究刑事责任的刑事案件，徇私情、私利，伪造材料，隐瞒情况，弄虚作假，不移交司法机关处理，情节严重的行为。

    徇私舞弊不移交刑事案件罪的犯罪主体是特殊主体，即行政执法人员，此处指税务人员。徇私舞弊不移交刑事案件罪的主观方面出于故意，即明知应当依法移交司法机关追究刑事责任，而故意不移交。动机是徇私情、私利，包括贪图钱财，袒护亲友，为小单位的利益等。徇私舞弊不移交刑事案件罪所侵害的客体是国家正常的行政执法活动，同时妨碍司法机关正常的刑事司法活动。

    徇私舞弊不移交罪的犯罪条件有三：

    1．行为人必须实施了徇私舞弊行为，即税务人员对依法应当移交司法机关追究刑事责任的刑事案件，伪造材料，隐瞒情况，弄虚作假，不移交司法机关处理，情节严重的行为。在主观上，必须是出于徇私舞弊，捏造，隐瞒事实，伪造、隐匿证据，大事化小，小事化了，或者以行政处罚代替刑事处罚；

    2．税务人员在客观上必须是实施了不移交的行为，明知违法行为已经构成犯罪，依法应当移送司法机关追究刑事责任而不移送，予以隐瞒、掩饰；

    3．必须是情节严重的行为。税务人员所实施的对依法应当移送司法机关追究刑事责任的刑事案件，徇私情、私利，伪造材料，隐瞒情况，弄虚作假，不移交司法机关处理的行为，必须是情节严重的，才构成徇私舞弊不移交罪。所谓“情节严重的”，根据1999年8月6日最高人民检察院第九届检察委员会第四十一次会议通过的《人民检察院直接受理立案侦查案件立案标准的规定（试行）》的规定，徇私舞弊不移交刑事案件罪的情节严重是指：①对依法可能判处3年以上有期徒刑、无期徒刑、死刑的犯罪案件不移交的；②三次以上不移交犯罪案件，或者一次不移交犯罪案件涉及三名以上犯罪嫌疑人的；③司法机关发现并提出意见后，无正当理由仍然不予移交的；④以罚代刑，放纵犯罪嫌疑人，致使犯罪嫌疑人继续进行违法犯罪活动的；⑤行政执法部门主管领导不移交的；⑥隐瞒、毁灭证据，伪造材料，改变刑事案件性质的；⑦直接负责的主管人员和其他直接责任人员为小团体利益不移交刑事案件，情节严重的；⑧其他情节严重的情形。

    《刑法》第402条规定，“行政执法人员徇私舞弊罪，对依法应当移交司法机关追究刑事责任的不移交，情节严重的，处3年以下有期徒刑或者拘役；造成严重后果的，处3年以上7年以下有期徒刑。”这里“造成严重后果的”，是指不被移交的刑事案件的犯罪嫌疑人又实施其他犯罪行为的，严重破坏正常社会秩序或者造成较大社会影响的；致使公共财产、国家和人民利益遭受重大损失的。在我国，刑事起诉权、审判权只能由司法机关行使，对于行政相对人的违法行为情节严重涉嫌犯罪的，行政执法机关应移交有关司法机关，由其依法追究刑事责任。

    第十九条  未经税务机关依法委托征收税款的，责令退还收取的财物，依法给予行政处分或者行政处罚；致使他人合法权益受到损失的，依法承担赔偿责任；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

    【释义】 本条规定了未经税务机关依法委托征收税款所应当承担的行政责任和刑事责任。

    征税是一种国家行为，必须由法律、行政法规规定的有权机关征收。在我国，除了税务机关依法有征税权外，其他组织或者个人获得征税权有两个途径：一是法律授权，如海关根据税收实体法的规定，代征进口环节的增值税、消费税等；二是税务机关依法委托单位或个人。如在有些偏远地区，受税务机关委托代征税款的村民委员会等。未经税务机关委托，任何个人、单位不得进行税款征收活动。这既是保证公民、法人或者其他组织合法财产权的需要，也是维护国家税收征收活动正常进行的必需。对于未经税务机关依法委托征收税款的单位和个人，税务机关有权责令将已经收取的财物退还给所有人。对该单位或个人依法给予行政处分或者行政处罚。致使他人合法权益受到损失的，依法承担赔偿责任。构成犯罪的，依法追究刑事责任。

    这条规定的处罚对象不是税务机关，而是除税务机关、税务人员及税务机关依法委托的单位或人员外的其他单位或个人。行政委托是一种行政合同行为，具体是指行政机关把一定的事务委托给另一个机关、工作人员或者非行政组织办理的行为。其特点是：被委托人必须以委托人的名义对外活动，活动的法律后果由委托人承担。税收委托征收应当有熟悉税收法律、行政法规并懂相关业务的人员进行。行政委托必须以书面方式进行，制作委托书，惧分清委托行为引起的权利、义务和责任。委托书应注明：委托机关和被委托组织的名称、地址、法定代表人的姓名，具体的委托权限及适用范围，委托的期限，滥用委托权应承担的法律责任等。

    受委托人应当遵守委托规则：以委托机关的名义实施处罚，若以自己的名义实施税收征收管理则是无效的。不得超越具体的委托权限，委托权限有明确的界限。被委托的组织行使征税权只是一种委托的职权，不是依法所享有的，这就决定了其行使的行政职权只能是执行政策或某一定时间内的某项行政职权。被委托组织应在这个界限内活动。不得自行转委托他人实施税收工作。

    委托代征的基本原则应当是“操之在的，则存”。税务机关必须能够监督管理被委托单位和个人的税务职权，否则，税务机关不能委托。如委托行政机关对受委托组织在委托权限内的行为的后果承担法律责任，不能对超越委托权限的行为负责。因此，委托行政机关应当对受委托的组织的行为及行为方式、行为后果等诸多方面进行监督。

    本条对未经税务机关委托的单位和个人了处罚：①责令退还收取的财物。这里的“物”主要是指农业税收。②给予行政处分或行政处罚。③依法赔偿他人的经济损失。④追究刑事责任。

    第二十条  税务机关、税务人员查封、扣押纳税人个人及其所抚养家属维持生活必需的住房和用品的，责令退还，依法给予行政处分；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

    【释义】 本条是对违法查封、扣押纳税人个人及其所抚养家属维持生活必需的住房和用品的所应承担法律责任的规定。

    在纳税人、扣缴义务人不履行法定义务时，税务机关可以依据法定权限和程序对其财产采取保全措施和强制措施。采取保全措施和强制措施既要合法，也要合理。我国是社会主义国家，行政执行必须保障基本人权，不能剥夺公民对基本生活用品的所有权、使用权，以免影响其生存。《税收征管法》第42条规定，税务机关采取税收保全措施和强制执行措施必须依照法定权限和程序，不得查封、扣押纳税人个人及其所抚养家属维持生活所必需的住房和用品，不在税收保全、强制执行措施范围内。这些规定主要是考虑到“生活必需的住房和用品”是纳税人及其所抚养家属维持生存所必需的最基本的物质生活条件，如果查封、扣押这部分财产，必须会影响纳税人的生存能力。

    为保证税收保全措施和强制执行措施的规范进行，《实施细则》第97条规定，“税务人员私分扣押、查封的商品、货物或者其他财产，情节严重，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。”税务机关、税务人员擅自查封、扣押纳税人个人及共所抚养家属维持生活必需的住房和用品，或有《实施细则》规定的行为的，应当承担下列责任：

    1．退还违法查封、扣押的住房和用品。

    2．按照《国家公务员暂行条例》的规定给予行政处分，有警告、记过、记大过、降级、撤职、开除6种形式。

    3．致使公民人身财产权益遭受重大损失以及对社会造成严重影响的，构成滥用职权罪的情形，如造成死亡1人以上，或者重伤两人以上，或者轻伤5人以上的；严重损害国家声誉，或者造成恶劣社会影响的；玩命公共财产、国家和人民利益遭受重大损失的其他情形的。根据《刑法》第397条的规定，国家机关工作人员滥用职权或者玩忽职守，致使公共财产、国家和人民利益遭受重大损失的，处3年以下有期徒刑或者拘役；情节特别严重的，处3年以上7年以下有期徒刑。

    第二十一条  税务人员与纳税人、扣缴义务人勾结，唆使或者协助纳税人、扣缴义务人有《税收征管法》。第六十三条、第六十五条、第六十六条规定的行为，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。

    【释义】 本条规定了税务人员不依法行政的法律责任。

    规范税务机关及税务人员的行政执法行为是《税收征管法》的一个重要目的，税务人员作为国家公务员依法行政，严格遵守国家法律、法规是对其的基本要求，同时，作为税务执法人员，应当忠于职守，帮助和教育纳税人、扣缴义务人依法履行纳税义务。对勾结、唆使或者协助纳税人、扣缴义务人偷逃抗税的要给予严厉处罚。

    所谓勾结，是指税务人员与纳税人、扣缴义务人事前进行犯罪谋划，并为其涉税违法犯罪活动提供便利条件；所谓唆使，是指税务人员以怂恿、劝说、请求、胁迫等方式教唆、指使纳税人、扣缴义务人进行涉税违法犯罪活动；所谓协助，是指税务人员配合、推动纳税人、扣缴义务人实施上述涉税违法犯罪活动。

    本条税务人员违法行为的具体内容包括：①勾结，唆使或者协助纳税人、扣缴义务人通过伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记簿凭证，在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报等手段，不缴或者少缴应纳税款进行偷税的；②勾结、唆使或者协助欠税的纳税人、扣缴义务人通过转移或者隐匿财产的手段，妨碍税务机关追缴欠缴的税款的；③勾结、唆使或者协助纳税人以假报出口或者其他欺骗手段骗取国家出口退税款的。

    一、刑事责任的追究

    税务人员有下列行为之一的，应追究其刑事责任：①勾结，唆使或者协助纳税人、扣缴义务人偷税，且偷税数额占应纳税额的10%以上并且偷税数额在1万元以上的；②勾结、唆使或者协助欠税的纳税人转移或者隐匿其财产致使税务机关无法追缴欠扩的税款，数额在1万元以上的；③勾结、唆使或者协助企业事业单位、个人骗取国家出口退税款，数额在1万元以上的。

    我国《刑法》规定，共同犯罪是指两人以上共同故意犯罪。税务人员勾结、唆使、或者协助纳税人、扣缴义务人有《税收征管法》第63条、第65条、第66条规定的行为，在主观上具有共同故意。实施本条所列行为的税务人员如构成犯罪，应根据其在共同犯罪中的作用和地位确定其应承担的法律责任。如果税务人员在共同犯罪中起主要作用，则是共同犯罪的主犯，对于主犯，应当从重处罚；如果税务人员在共同犯罪中起次要或者辅助作用，则是共同犯罪的人犯，对于从犯，应当比照主犯从轻、减轻处罚或者免除处罚；如果税务人员教唆纳税人、扣缴义务人犯本条所列各罪的，应当按照他在共同犯罪中所起的作用处罚。对于税务人员参与本条所列各罪的具体量刑应当按照其构成的罪名，由人民法院依据刑法的相关条款作出判决。

    二、行政处分

    不构成犯罪的，由税务机关或者监察、人事行政机关依法给予行政处分。行政处分，是指行政机关内部上级对下级、监察机关或人事部门对违反政纪的公务人员依法给予的惩诫。①行政处分的适用条件。必须是税务人员作出了《税收征管法》的违法行为，而且并未构成犯罪，不得以行政处分代替追究刑事责任。②行政处分的适用对象。本条规定的行政处分适用于作为行政机关工作人员的税务人员。对于非行政机关工作人员，不能依据本条给予行政处分。③行政处分的内容。对行政机关工作人员的行政处分，行政机关工作人员是公务员的，其行政处分按照《国家公务员暂行条例》的规定执行，包括警告、记过、记大过、降级、撤职、开除6种形式。税务行政机关或者监察人事部门根据税务人员违法违纪的具体情况作出相应行政处分决定。

    第二十二条  税务机关利用职务上的便利，收受或者索取纳税人、扣缴义务人财物或者谋取其他不正当利益，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，依法给予行政处分。

    【释义】 本条是对税务人员受贿、索贿等行为的法律责任的规定。

    本条规定的行为都是税务人员利用职务上的便利进行的，分为三类：

    第一类，收受纳税人、扣缴义务人财物的行为，即受贿行为。纳税人为谋取不正当利益——不缴或少缴应纳税款，故意给税务人员以财物或其他利益，使其利用职务上的便利，使自己不缴或少缴税款。行贿的方式是多种多样，主动送是此类行为的主要特征。

    第二类，索取纳税人、扣缴义务人财物的行为，即索贿行为。应税务人员的要求而被动提供的行为，也可以称为“行贿逃税”。如果纳税人是“被勒索”而又“没有获得不正当利益”，就不是行贿逃税；然而，如果事前虽然无“谋取不正当利益”的目的，也确有“被勒索”的情节，而事后却“获得了不正当利益”，则应认定为行贿逃税。

    第三类，谋取其他不正当利益的行为。

    收受或者索取财物，是受贿的两种形式。收受贿赂，是行贿人以各种方式主动进行收买腐蚀，受贿人被动接受贿赂；索贿，则是受贿人以公开或暗示的手法，主动向行贿人索取贿赂。两者只是表现形式不同，并无本质区别。受贿活动轻则违法，重则构成犯罪。

    受贿行为的构成要件是：

    1．侵犯的客体，是国家工作人员职务行为的廉洁性。由于税务人员利用职务之便收受贿赂，败坏税务机关的声誉，损害人民群众对税务机关和税务人员的信赖。

    2．税务人员利用职务上的便利，收受或者索取纳税人、扣缴义务人财物或者谋取其他不正当利益的行为。行为的对象是财物或者其他不正当利益，包括有形的钱财，也包括无形的可以用金钱计量的物质性利益，如债务的免除，还包括提升职务、迁移户口、提供女色等非物质性利益。行为的形态包括两种：①收受纳税人、扣缴义务人财物或者其他不正当利益。必须有为他人谋取利益的要件，才能构成受贿罪，不管是谋取正当利益还是不正当利益、合法利益还是非法利益，不影响受贿罪的成立。②索取纳税人、扣缴义务人财物或者谋取其他不正当利益。

    税务人员以公开或者暗示的方式主动向他人索要钱物或者其他利益。由于其主动性和勒索性，危害比一般受贿行为更严重。索贿构成犯罪，不以“为他人谋取利益”为条件，只要利用职务之便向纳税人、扣缴义务人索要财物或者其他不正当利益，无论是否为纳税人、扣缴义务人谋取利益，均构成受贿罪。根据最高人民法院、最高人民检察院1989年11月6日制发的《关于执行（关于惩治贪污罪贿赂罪的补充规定）若干问题的解答》的规定，所谓利用职务上的便利是指利用职权或者与职务有关的便利条件，如税务人员依法享有的征税权、减免税权等。“职权”是指本人职务内的权力。“与职务有关”是指虽然不是直接利用职权，但利用了本人的职权或地位形成的便利条件。税务人中利用本人职权或地位形成的便利条件，通过其他国家工作人员职务上的行为，为请托人谋取利益，而本人向请托人索取或者接受财物的，应以受贿论处。对于单纯利用亲属关系，为请托人办事，从中收受财物的，不应以受贿论处。

    3．犯罪的主体，是税务机关工作人员，也包括依照国家有关规定临时聘用的工作人员。根据本条的规定，实施受贿行为的主体必须是现职的税务人员。但是对于已离、退休的税务人员，利用本人原有职权或地位形成的便利条件，通过在职的国家工作人员职务上的行为，为请托人谋取利益，而本人向请托人索取或者非法接受财物的，根据《关于执行（关于惩治贪污罪贿赂罪的补充规定）若干问题的解答》等司法解释的精神，也应以受贿论处。

    4．主观方面必须是行为人的直接故意。根据最高人民检察院《关于人民检察院直接受理立案侦查案件标准的规定（试行）》的规定，有下列情况之一的，应予立案，追究刑事责任：①个人受贿数额在5000元以上的；②个人受贿数额不满5000元，但具有下列情形之一的：因受贿行为为而使国家或者社会利益遭受重大损失的；故意刁难、要挟有关单位、个人，造成恶劣影响的；强行索取财物的。不符合立案标准，不构成犯罪的，税务机关应对税务人员进行行政处分，视其违纪情节，可以作出警告直至开除的行政处分。

    按照《刑法》第383条、第386条、第387条的规定，对受贿罪，区分下列不同情况分别处罚：

    1．个人受贿数额在10万元以上的，处10年以上有期迁走或者无期徒刑，可以没收财产；情节特别严重的，处死刑，并处没收财产。

    2．个人受贿数额在5万元以上不满10万元的，处5年以上有期徒刑，可以并没收财产，情节特别严重的，处无期徒刑，并处没收财产。

    3．个人受贿数额在5000元以上不满5万元的，处1年以上7年以下有期徒刑；情节严重的，处7年以上10年以下有期徒刑。个人受贿数额在5000元以上不满1万元的，犯罪后有悔改表现、积极退回赃款的，可以减轻处罚或者免予刑事处罚，由其所在单位或者上级主管机关给予行政处分。

　　此条法律责任主体是税务人员，《刑法》行贿罪的主体包括纳税人、扣缴义务人