蒙王金肾:2008年企业所得税汇算清缴最容易忽视的“纳税调减项目--随风而去

　　2008年是新《企业所得税法》的执行年，也是新、旧企业所得说法的衔接过渡年。自新《企业所得税法》及《实施条例》正式执行以来，国家税务总局相继发布了一系列最新所得税配套、补充文件，这些配套补充文件直接关系到企业自身的既得利益。再加上《企业会计准则》在全国的推广实施，使原来的会计与税法差异及账务处理方法发生了很多新的变化，企业如果不能提前准确地掌握这些差异，并采用合适的账务处理方法，就有可能导致在年终所得税调减项目进行汇总，提醒财务人员予以重视。

　　一、收入类纳税调减项目

　　企业所得税法规定的不征税收入、免税收入、减计收入、减免税项目等应该作为人税调减项目，主要包括：

　　（一）不征税收入

　　1、财政拨款。指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

　　2、依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。行政事业性收费，是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。政府性基金，是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金。

　　3、国务院规定的其他不征税收入。指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。

　　（二）免税收入

　　新企业所得税法严格区分“不征税收入”和“免税收入”，两者的区别在于前者本身即不构成应税收入，而后者本身已构成应税收入但予以免除，属于税收优惠项目。具体包括以下四项：

　　1、国债利息收入，指企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息收入。

　　2、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得投资收益。

　　3、在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。

　　4、符合条件的非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入。

　　（三）减计收入

　　减计收入项目包括企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入。其是指企业以《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的资源作为主要原材料，生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。其中，原材料占生产产品材料的比例不得低于《资源综合利用企业所得税优惠目录》规定的标准。

　　（四）减免税项目所得

　　1、从事农、林牧、渔业项目的所得免征减半征收企业所得税；

　　2、从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得项目自取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税；

　　3、从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税；

　　4、在一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税，超过500元的部分减半征收企业所得税。

　　（五）抵扣应纳税所得额

　　创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额；当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度结转抵扣。

　　（六）按权益法核算的长期股权投资持有期间的投资收益

　　除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方做出利润分配决定的日期确认收入的实现。

　　二、扣除类纳税调减项目

　　（一）特殊项目计税成本

　　因视同销售、同一控制的企业合并等方式取得的资产，其资产的计税成本为资产的公允价值和支付的相关税费，往往高于其会计成本，如果企业根据会计准则的要求，按账面的会计成本计提折旧或摊销，则会造成因多计算纳税所得额而多缴了所得税。

　　（二）以前年度未抵扣部分可结转扣除的项目

　　1、企业发生的符合条件的广告费、业务宣传费，除国务院、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除，超过部分准予在以后纳税结转扣除。

　　2、超过工资、薪金2.5%的职工教育经费未抵扣部分，可在以后纳税年度结转扣除。

　　3、创业投资企业按投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣当年应纳所得额，当年不足抵扣部分，可在以后纳税年度结转抵扣。

　　4、境外已纳税超过抵免限额的部分，可以在以后5个月纳税年度内，用每年度的抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。

　　5、企业股权投资损失。国家税分总局《关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》（国税函[2008]264号）明确，在2007的的企业所得税汇算清缴中，企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的权益性投资转让损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和股权投资转让所得，超过的部分可向以后纳税年度结转扣除。企业股权投资转让损失连续向后结转5年仍不能从股权投资收益和股权投资转让中扣除的，准予第6年一次性扣除。但企业所得税法对此尚未做出明确。

　　（三）加计扣除

　　企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除：一是开发新技术，新产品，新工艺发生的研究开发费用。是指企业为开发新技术，新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。二是安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资，是指企业安置残疾人员的，在按照支付给残疾职工工资的据实扣除的基础上，按照支付给残疾职工工资的100%加计扣除。残疾人员的范围适用《中华人民共和国残疾人保障法》的有关规定。

　　（四）工效挂钩

　　企业本年度动用以前年度工资节余部分，因以前年度工资基金已作调增处理，故本年度应作纳税调减处理。

　　三、资产类纳税调减项目

　　（一）固定资产

　　企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧方法。具体包括由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产和常年处于强震动，高腐蚀状态的固定资产。可采取折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于实施条例第六十条规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。

　　（二）无形资产

　　企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，形成无形资产的按照无形资产成本的150%摊销。

　　四、以前年度提取的减值准备本年转回

　　以前年度提取的各项减值已作纳税调增处理，本年度部分或全部转回，需作纳税调减。根据《企业会计制度》的规定，企业应计坏账准备、短期投资减值准备、存货跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备、委托货款减值准备等八项减值准备。而税法规定，不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出在计算应纳税所得额时不得扣除。所以在计提年度，企业应作纳税调增处理，在以后年度转回时要作纳税调减处理。

　　五、本期已转销售收入的预售收入的预计利润

　　从事房地产开发业务的纳税人本期将预售收入转为销售收入，其结转的预售收入已按税收规定的预计利润率计算的预计利润，应作调减处理。

　　六、其他纳税调减项目

　　1、实行《企业会计准则》的企业，发生税法上的未按权责发生制原则确认的收入，如：分期收款销售收入、持续时间超过12个月的收入、利息、租金、特许权使用费收入，会计核算与税收规定不同产生的差异要作纳税调减；

　　2、实行《企业会计准则》的企业，按权益法核算长期股权投资对初始投资成本调整确认收益以及公允价值变动损益，会计核算与税收上的差异作为纳税调减项目；

　　3、旧税法规定按一定年限摊销的开办费、固定资产改良支出，在以前年度已经纳税调查增的，在本年度应作纳税调减。

　　在企业所得税汇算清缴中，企业财务人员要想全面准确的处理纳税调减项目，应尽量把工作放在平时。在日常工作中发生暂时性的项目应及时设置备查簿或台账，随时记录该项目的发生和转回情况以及每一纳税年度的税前扣除情况，这样既能减轻企业汇算清缴时的工作量，又能保证汇算清缴的质量，减少企业重复纳税和多纳税的风险。同时对企业而言，设立备查簿或台账也能帮助企业更好的应对税务机关的监督检查。