魔人euphoria 全集:土地增值税的计算方法

土地增值税的计算方法

一、基本计算方法

（一）增值税税额：《条例》第三条：土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和本条例第七条规定的税率计算征收。

增值税税额＝增值额×增值税税率―扣除项目金额×扣除系数

（二）增值额：《条例》第四条：纳税人转让房地产所取得的收入减除本条例第六条规定扣除项目金额后的余额，为增值额。

增值额＝销售收入―扣除项目金额

（三）销售收入：《条例》第五条：纳税人转让房地产所取得的收入，包括货币收入、实物收入和其他收入。

《国家税务总局  关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）

土地增值税清算时，已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认收入；未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致，在清算前已发生补、退房款的，应在计算土地增值税时予以调整。

1、一般销售收入：

（1）一般销售收入的概念：

《细则》第五条：条例所称收入，包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。

2、非直接销售收入及自用：

国税发[2006]187号。

（1）将开发产品用于：职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位或个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产。

按下列方法确认收入：A、按本企业同年在同地区销售同类房屋的平均价计算；B、按当地同年同类房屋平均销售价计算。

（2）将开发产品用于自用或出租：产权未转移，不征土地增值税，相应成本费用税金不得扣除。

（四）扣除项目金额：

扣除项目金额的计算方法：（《条例》第六条）

扣除项目金额＝土地款＋开发成本＋开发费用＋税金＋其他扣除项目

1、土地成本：

（1）《细则》第七条：

取得土地使用权所支付的金额，包括地价款、按国家规定缴纳的有关费用。

（2）《国家税务总局  关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）：

①房地产开发企业逾期开发缴纳的土地闲置费不得扣除。

②房地产开发企业为取得土地使用权所支付的契税，应视同“按国家统一规定交纳的有关费用”，计入“取得土地使用权所支付的金额”中扣除。

2、开发成本：

（1）《细则》第七条:

成本包括：土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共设施配套费、开发间接费用。

（2）《国家税务总局  关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）：

①房地产开发企业在工程竣工验收后，根据合同约定，扣留建筑安装施工企业一定比例的工程款，作为开发项目的质量保证金，在计算土地增值税时， ，按发票所载金额予以扣除；未开具发票的，扣留的质保金不得计算扣除。

②关于拆迁安置土地增值税计算问题

A、房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第三条第（一）款规定确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。

B、开发企业采取异地安置，异地安置的房屋属于自行开发建造的，房屋价值按国税发[2006]187号第三条第（一）款的规定计算，计入本项目的拆迁补偿费；异地安置的房屋属于购入的，以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。

C、货币安置拆迁的，房地产开发企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费。

3、开发土地、新建房屋及配套设施的费用；

《细则》第七条：

费用包括：管理费用、销售费用、财务费用。

财务费用中的利息支出：凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同期同类贷款利率计算的金额；其他费用（管理费用、财务费用），按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的5%以内计算扣除。凡不能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和10%以内计算扣除 。

（2）《国家税务总局  关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）：

①房地产开发费用的扣除问题

A、财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，在按照“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的5%以内计算扣除。

B、凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用在按“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的10%以内计算扣除。

全部使用自有资金，没有利息支出的，按照以上方法扣除。

上述具体适用的比例按省级人民政府此前规定的比例执行。

C、房地产开发企业既向金融机构借款，又有其他借款的，其房地产开发费用计算扣除时不能同时适用本条（一）、（二）项所述两种办法。

D、土地增值税清算时，已经计入房地产开发成本的利息支出，应调整至财务费用中计算扣除。

财税字[1995]48号：

利息的扣除按以下方法计算：（1）利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮幅度的部分不允许扣除；（2）对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。

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（1）金融机构的概念：

金融机构是指经中国人民银行批准专门从事货币信用活动的中介组织。从我国目前的情况看我国金融机构按其地位和功能划分大致有以下四类：

①货币当局，又称中央银行，即中国人民银行。

②银行。包括政策性银行、商业银行。商业银行又分为：国有独资商业银行、股份制商业银行、城市合作银行以及住房储蓄银行。

③非银行金融机构。主要包括国有及股份制的保险公司，城市合作社及农村信用合作社，信托投资公司，证券公司，证券交易中心，投资基金管理公司，证券登记公司，财务公司，及其他非银行金融机构。

④境内开办的外资、侨资、中外合资金融机构。包括外资、侨资、中外合资的银行、财务公司、保险机构等在我国境内设立的业务分支机构及驻华代表处。

如果房地产开发企业发生的利息支出是通过未经中国人民银行批准的单位或个人发生的，则按“不能提供金融机构证明来处理，房地产开发费用按本条(一)、(二)项规定计算的金额之和的10％以内计算扣除。”

（2）土地增值税清算扣除项目中的开发间接费用与房地产开发费用的划分

开发间接费用是指直接组织、管理开发项目发生的费用，是用于核算企业内部独立核算单位为开发产品而发生的各项间接费用，包括工资、福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。

房地产开发费用是指与房地产项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。

房地产开发成本中的开发间接费用与房地产开发费用，两者很容易混淆。由于房地产开发费用有比例限制，并且开发间接费用可以做为加计扣除20％的依据，因此部分纳税人有意或无意将费用尽量转移到房地产开发成本。如果不细加区分，就会造成土地开发成本虚增，相应的房地产开发费用和加计扣除也会同时虚增。

【例2—3】

某房地产开发公司取得土地使用权发生1000万元，开发土地和新建房及配套成本为1200万元，其中开发间接费用50万元（包括管理人员工资福利5万元，办公设备折旧5万元，广告和其他销售的费用20万元），假设该公司不能按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的利息支出，房地产开发费用扣除比例为10％。

分析：

如果不对开发间接费用中不属于直接组织管理开发项目加以剔除，通过计算：

       房地产开发成本虚增30万元，

       开发费用虚增30×10%＝3万元，

       加计扣除金额虚增30×20%＝6万元，

       共计扣除项目金额虚增30＋3＋6＝39万元。

       由于扣除项目金额增加，必然造成增值额和增值率的减少，从而减少了应纳的土地增值税。

（3）土地增值税清算成本与会计成本的主要区别

国税发〔2006〕187号规定：

在土地增值税清算时未转让的房地产，清算后销售或有偿转让的，纳税人应按规定进行土地增值税的纳税申报，扣除项目金额按清算时的单位建筑面积成本费用乘以销售或转让面积计算。

单位建筑面积成本费用=清算时的扣除项目总金额÷清算的总建筑面积

也就意味着如果税务机关按规定要求纳税人进行土地增值税清算时，如果房开企业仍有未竣工结算的成本，则不允许扣除相应的预提费用。即使清算后再转让或销售的，也应当按原清算时的单位成本进行相应成本扣除，单位成本不再进行调整。

【例2—4】

某房开公司开发100000平方米的写字楼，己销售95000平方米。清算时，共发生扣除项目金额9000万元，则单位建筑面积成本费用＝9000÷10＝900元。在清算后，余下的5000平方米的写字楼一次性转让，转让金额为800万元，问扣除金额多少元？

扣除额为5000×900＝450万元。

4、与转让房地产有关的税金；

《细则》第七条：

税金包括：在转让房地产时缴纳的营业税、城建税、教育费附加、印花税

财税字[1995]48号：

对于印花税通过“管理费用”核算的房地产企业，印花税不可另行扣除。

5、其他扣除项目

《土地增值税暂行条例细则》：

第七条第六项：根据条例第六条第五项规定，对从事房地产开发的纳税人可按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和加计20%的扣除。

财税字[1995]48号：

代收费用计入房价、作为收入的，可以扣除，但不许作为加计扣除20%的基数；代收费用未计入房价、未作为收入的，不许扣除。

6、计算扣除项目金额时应注意的其他问题：

国税发[2006]187号

（1）提供“前期工程费、建安费、基础设施费、开发间接费：”四项资料不真实或不符合清算要求，税务部门可根据当地造价部门造价定额资料，结合房屋的结构、用途、区位等因素核定扣除四项费用。

（2）房地产企业开发建造的与清算项目配套的派出所、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施，按以下原则处理：

A、“产权属于全体业主所有”或“无偿交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公益事业的”，其成本、费用可以扣除；

B、建成后有偿转让的，应先计算收入，再准予扣除成本费用。

（3）销售已装修的房屋，装修费可以计入成本；

（五）增值税税率

土地增值税税率采用四级超率累进税率，具体税率为30%、40%、50%、60%四个档次。具体应适用哪一级税率应根据增值率大小确定。

增值率＝增值额÷扣除项目金额×100%

《细则》规定：

1、增值率未超过50%的（含50%）

土地增值税税额＝增值额×30%

2、增殖率在50%—100%（含00%）之间的

土地增值税税额＝增值额×40%—扣除项目金额×5%

3、增殖率在100%—200%（含200%）之间的

土地增值税税额＝增值额×50%—扣除项目金额×15%

4、  增殖率超过200%的

土地增值税税额＝增值额×60%—扣除项目金额×35%

公式中的5%、15%、35%为速算扣除系数。

（六）其它问题：

《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）

八、土地增值税清算后应补缴的土地增值税加收滞纳金问题
　　纳税人按规定预缴土地增值税后，清算补缴的土地增值税，在主管税务机关规定的期限内补缴的，不加收滞纳金

二、综合案例分析：

【例2—5】

某房地产企业集团，2006年1月立项开发一住宅小区，各种手续均以本公司名义办理。

1、发总建筑面积21万平方米房屋，其中住宅18万平方米（含别墅楼1万平方米）；小区配套设施房屋含幼儿园、会所、物业楼计5000平方米；小学5000平方米；其他商业用房屋、写字楼等2万平方米。

2、取得350亩开发土地的使用权时，支付土地款及相关税费2.1亿元；发生建筑成本 2.8亿元（不含项目借款利息）；发生各项费用4500万元（印花税通过“管理费用”核算）。该项目共缴纳各项税费：4208万元，其中营业税3757万元，城建税263万元，教育费附加150万元，印花税38万元。

3、销售房屋取得收入7.5亿元。

4、整个项目已经预缴土地增值税1000万元。

该项目截至2007年底工程已经全部竣工验收，并取得第一产权。且所建房屋住宅部分和商业部分全部对外销售完毕，已经符合土地增值税清算条件。

地税部门对该项目进行土地所得税清算时，确认：

1、所取得的土地有50亩未用于本项目开发，而是用于另一个项目，此项目正在建设中，不具备清算条件。

2、销售收入中含普通房屋销售5.9亿元；别墅和商业楼销售1 .6亿元（以销售明细账、售房合同为准）。

3、其中普通住宅分配给本公司职工20套，2500平方米，按每平方米2000元成本价入帐，实现收入500万元。

4、以分配股利些形式分配给5位股东5套别墅，建筑面积1000平方米，未计收入。

5、用新建商业房第一、二层2500平方米对外投资，合伙开办一家餐饮公司，产权已经转入餐饮公司。

6、小学校5000平方米交给区文教局，文教局拨付补偿费400万元，未计收入。

7、收取客户退房违约金4万元，记入“其他应收款”。

8、“应付账款”挂账未付工程款3000万元（对方科目“开发成本”），凭据不足，经到对方取证为虚增成本。

9、支付煤气公司的煤气工程款共计500万元，付款凭据为行政事业收费收据。

10、开发的商业用房有400平方米用于企业办公，并已经转入固定资产，未对外销售。

11、幼儿园、会所、物业楼5000平方米作为配套设施，所有权归全体业主，以后发生经营收益归业主委员会处置。

计算应缴纳土地增值税。

1、确定收入：

（1）普通住宅对外销售平均价格＝（590000000＋40000－5000000）÷（170000－2500）＝3492.78元

出售给职工住宅应实现收入＝3492.78×2500＝8731950.00元

出售给职工住房已实现收入5000000元

出售给职工住宅少计收入＝8731950－5000000＝3731950元

普通住宅共计应实现销售收入＝590000000＋40000＋3731950＝593771950元

（2）其他用房外销平均价格＝160000000÷（30000－1000—2500—400）＝6130元

分配该股东别墅和投资分配该股东别墅和投资餐饮公司商业房应实现收入＝6130×（1000＋2500）＝21455000元

 其他用房应实现总收入＝160000000＋21455000＋4000000＝185455000元

    2、确定扣除项目金额

（1）   应扣除开发成本      

总土地成本：210000000÷350×（350－50）＝180000000元

总开发成本：280000000－虚列30000000－白条5000000＝245000000元

合计：425000000元

平均单位成本＝425000000÷（210000—公共配套设施5000）＝2073元

用于办公商用房成本＝2073×400＝829200元

该项目应扣除开发总成本＝425000000—829200＝424170800元

（2）        

普通住房、其他用房占总建筑面积的比例：

普通住房面积占总面积百分比＝（18—1）÷（21－0.5）×100%＝83%

其他用房面积占总面积百分比＝[（18—17）＋2＋0.5]÷（21—0.5）×100%＝17%

普通住宅、商业用房的实际应扣除成本：

普通住宅应扣除开发成本＝424170800×83%＝352061764元

其他用房应扣除开发成本＝424170800×17%＝72109036元

   （2）、确定应扣除开发费用：

普通住宅应扣除费用＝352021764×10%＝35206176元

其他用房应扣除费用＝72109036×10%＝7210903元

   （3）、确定应扣除税金

普通住宅应扣除：

营业税金＝593771950×5%＝29688597.50元

城建税＝29688597.50×7%＝2078201.83元

教育费附加＝29688597.50×4%＝1187543.90元

合计＝29688597.50＋2078201.83＋1187543.90＝32954343.23元

其他用房应扣除：

营业税金＝185455000×5%＝9272750元

城建税＝9272750×7%＝649093元

教育费附加＝22311950.00×4%＝370910元

合计＝9272750＋649093＋370910＝10292753元

   （4）、确定其他扣除项目：

普通住宅应扣除其他费用＝352061764×20%＝70412353元

其他用房应扣除其他费用＝72109036×20%＝14421807元

   （5）、扣除项目总额

普通住宅扣除项目总额＝352061764＋35206176＋32954343.23＋70412353＝490634636.23元

    其他用房扣除项目总额＝72109036＋7210903＋10292753＋14421807＝104034499元

    3、确定增值额：

普通住宅增值额＝593771950—490634636.23＝103137313.77元

    其他用房增值额＝185455000—104034499＝81420501元

    4、确定增值率：

普通住宅增值率＝103137313.77÷490634636.23×100%＝21.02%

其他用房增值率＝81420501÷104034499×100%＝78%

5、计算应纳增值税税额：

普通住宅应纳增值税税额＝103137313.77×30%＝30941194.13元

其他用房应纳增值税税额＝81420501×40%—104034499×5%＝27366475元

总共应缴土地值税＝30941194.13＋27366475＝58307669.13元

总共已缴土地增值税＝10000000元

总共应补缴土地增值税＝58307669.13—10000000＝48307669.13元

注意事项：

（1）计算房屋开发成本时，将配套设施面积从总建筑面积中扣除，因为这部分房屋不直接实现收入，而是将价值转移到住宅和其他用房之中。

（2）少缴营业税、城建税、教育费附加、印花税，应补缴。

（3）计算企业所得税时，补缴营业税金及附加允许扣除。

（4）虚列成本3000万元、白条入账500万元、办公房成本829200元应调增利润。

（5）实际工作中如果普通住宅与其他用房成本分别核算，应以帐为准，不用按建筑面积分摊，一是计算简便，二是相对准确。以上算法，会造成除普同住宅以外的其他用房成本。