黄晓明和黄海波身高:《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》释义 - 税苑书吧 - 中华税苑 ---打造全国高...

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发表于 2009-8-1 20:52 | 只看该作者 努力打造全国高素质、高品味、最温馨的税务家园！

《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》释义

本文来自: 中华税苑论坛作者: 睡莲日期: 2009-8-1 20:52 阅读: 1554 人打印收藏大中小

为了加强从事房地产开发经营企业的企业所得税征收管理，规范从事房地产开发经营业务企业的纳税行为，根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则等有关税收法律、行政法规的规定，结合房地产开发经营业务的特点，国家税务总局于二○○九年三月六日下发了《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（以下简称办法）。办法共分六章36条，为便于纳税人掌握，本文对新的办法进行逐条对比解读，供企业参考。
　　                第一章总  则　　
　　第一条根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则等有关税收法律、行政法规的规定，制定本办法。
   [解析] 此条是本办法制定的法律依据，本办法制定的依据是新企业所得税法及实施条例和税收征管法。而国税发（2006）31号文依据的是中华人民共和国企业所得税暂行条例及税收征管法。
　　第二条  本办法适用于中国境内从事房地产开发经营业务的企业(以下简称企业)。
    [解析] 本条规定的是本办法的适用对象，本办法适用于中国境内从事房地产开发经营业务的企业，既包括内资企业也包括外商投资企业。原来国税发（2006）31号只适用于内资企业，国税发[2001]142只适用于外资企业，现在全部统一适用新办法。
　　第三条  企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：
　　(一) 开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。
　　(二) 开发产品已开始投入使用。
　　(三) 开发产品已取得了初始产权证明。
    [解析]本条首先对房地产开发企业的开发经营业务内容进行了界定和分类，将房地产开发企业的经营业务分为土地开发和建造销售开发产品两个部分。这是国税发（2006）31号文件所没有的。
除土地开发之外，其他开发产品的完工确认条件在表述上和国税发（2006）31号文比较有些细小差别，但实质上没有区别，只要符合上述条件之一即视为已经完工。
　　第四条  企业出现《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条规定的情形，税务机关可对其以往应缴的企业所得税按核定征收方式进行征收管理,并逐步规范,同时按《中华人民共和国税收征收管理法》等税收法律、行政法规的规定进行处理，但不得事先确定企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理。
[解析]本条是对房地产企业核定征收的规定，根据税收征管法第35条规定，纳税人有下列情形之一的，税务机关有权核定其应纳税额:
　　 (一)依照法律、行政法规的规定可以不设置账簿的；
　　 (二)依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的；
　　 (三)擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；
　　 (四)虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的；
　　 (五)发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的；
　　 (六)纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。查看全部内容:请登录或者注册本主题由睡莲于 2010-4-9 07:44 提升收藏分享评分

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发表于 2009-8-1 20:54 | 只看该作者 努力打造全国高素质、高品味、最温馨的税务家园！

第二章收入的税务处理
第五条  开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。
   [解析]本条是对开发产品销售收入范围的界定，和国税发（2006）31号文基本一致，纳税人主要注意代收款项的处理，如果纳入开发产品价格或有房地产企业对外开发票的话就要将这部分代收款项确认为收入，否则可作为代收款项处理不用确认收入。
　　第六条  企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认：
　　(一)采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据(权利)之日，确认收入的实现。
　　(二)采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。
　　(三)采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。
　　(四)采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现：
　　1.采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
　　2.采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
　　3.采取基价(保底价)并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，属于由企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
　　4.采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述1至3项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。
   [解析]本条不同销售方式下收入确认时间及确认金额的规定，强调了收入确认的基础是正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》，各种销售方式下的收入确认方法和原国税发（2006）31号文件基本一致。
第七条  企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入(或利润)的实现。确认收入(或利润)的方法和顺序为：
　　(一)按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；
　　(二)由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；
　　(三)按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%,具体比例由主管税务机关确定。
   [解析]本条变化比较大，主要是取消了房地产企业将开发产品转为自用视同销售的规定，这样规定和新企业所得税法及国税发（2008）828号文件取得了一致。对视同销售价格的规定和老政策是一致的。
　　第八条  企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定:
　　(一)开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15％。
　　(二)开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%。
　　(三)开发项目位于其他地区的，不得低于5％。
　　(四)属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。
   [解析]此条是对企业销售未完工开发产品计税毛利率的规定，与老政策相比也有较大变化，主要表现在以下几个方面：
首先，将国税函(2008)299号文件中预计利润率表述又改回到计税毛利率的表述，因为预计利润率的表述容易产生理解歧义。
另外，本条变化较大的地方就是与国税发（2006）31号文及国税函(2008)299号文相比，开发产品的计税毛利率整体下调了5%，同时增加了限价房和危改房计税毛利率不得低于3%的规定。（2006）31号文及国税函(2008)299号文件规定基本一致，经济适用房开发项目符合建设部、国家发展改革委员会、国土资源部、中国人民银行《关于印发<经济适用房管理办法>的通知》（建住房[2004]77号）等有关规定的，不得低于3％。非经济适用房开发项目
1.位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城区和郊区的，不得低于20％。
2.位于地级市、地区、盟、州城区及郊区的，不得低于15%.
3.位于其他地区的，不得低于10％。
第九条  企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。
　　在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。
   [解析]此条是对销售未完工产品所得税预缴及完工结算所得税调整的规定。计算原理和原来一样，就是产品完工后及时结算计税成本与销售收入并计算实际毛利额，将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。
有所变化的是，本文件取消了国税发（2006）31号文对在年度纳税申报时,开发企业须出具有关机构对该项开发产品实际销售收入毛利额与预售收入毛利额之间差异调整情况的税务鉴定报告的规定。只要提供调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。
　　第十条  企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现。
   [解析]此条规定和原31号文规定基本一致，只不过删除了原来文件承租方支付的预租费用同时按租金支出进行税前扣除的规定，可能考虑此规定与出租方房地产企业无关，没必要写入此办法。
当年有必要说明的是，本文件并未对租金收入的确认时点予以明确的规定，个人认为，应按企业所得税法实施条例的规定，按合同约定的付款日期确认租金收入的实现。

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第三章  成本、费用扣除的税务处理
   第十一条  企业在进行成本、费用的核算与扣除时，必须按规定区分期间费用和开发产品计税成本、已销开发产品计税成本与未销开发产品计税成本。
   [解析]本条是对成本费用划分的原则性规定，首先区分期间费用和开发产品的计税成本，然后还要将开发产品计税成本在已销和未销产品之间进行划分。划分的目的在于扣除的规定不同。本条删除了原来区分会计成本与计税成本的规定，因为对于会计准则与税法的差异区分没有必要特别写入办法里面。税法只强调计税成本即可。
　　第十二条  企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。
   [解析]此条明确可当期扣除的成本费用包括：期间费用、已销开发产品的计税成本、营业税金及附加以及土地增值税。特别强调这里的税金及附加也包括预缴的税金及附加。其实实务中原来也是这样执行的，但在原31号文件中并没有这么清晰的表述。
　　第十三条  开发产品计税成本的核算应按第四章的规定进行处理。
   [解析]详见第四章
　　第十四条已销开发产品的计税成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认。可售面积单位工程成本和已销开发产品的计税成本按下列公式计算确定：
　　可售面积单位工程成本=成本对象总成本÷成本对象总可售面积
　　已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本
   [解析]这条规定和原31号文规定一致，核心内容就是如何确定已销开发产品的计税成本，其思路是先确定可售面积单位工程成本，再根据已售面积确定已销开发产品的成本。
　　第十五条  企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品(包括共用部位、共用设施设备)进行日常维护、保养、修理等实际发生的维修费用，准予在当期据实扣除。
   [解析]这一条规定明确了尚未出售的的完工产品发生的维修费用可在当期扣除，就是原31号文件中的“维修费用”，扣除规定没有变化。
　　第十六条  企业将已计入销售收入的共用部位、共用设施设备维修基金按规定移交给有关部门、单位的，应于移交时扣除。
   [解析]此条强调的是已计入销售收入的维修基金按规定移交给有关部门或单位的，可以在移交时作为费用扣除。该条删除了原31号文代收代缴的维修基金和预提的维修基金不得扣除的规定。个人认为删除此规定并非取消了此规定，而是代收代缴的维修基金本来就没在收入核算，移交时当然不能扣除，预提维修基金不符合实际发生于原则当然也不可以扣除，所以没有必要再特别规定。
　　第十七条  企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理：
　　(一)属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。
　　(二)属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。
   [解析]此条是对配套设施的规定，原则和原号文一样，但有一点变化，本文件该条把停车场库删除了，原因是在本文件第33条对停车场有专门的规定。
第十八条  企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。
   [解析]此条删除了原31号文件中由开发企业投资建设完工后,出售的,按建造开发产品进行处理;出租的,按建造固定资产进行处理;无偿赠与国家有关业务管理部门、单位的,按建造公共配套设施进行处理的规定。因为纳税人可以和容易判断这两种行为的性质，在此在规定有点显得多余。
   第十九条  企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定企业为购买方的按揭贷款提供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金(担保金)不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除。
   [解析]此条这样规定主要是遵循税法的实际发生原则，因为提供的保证金不一定能实际发生损失，所以只有实际损失发生了才可据实扣除。此规定没有变化。
　　第二十条  企业委托境外机构销售开发产品的,其支付境外机构的销售费用(含佣金或手续费)不超过委托销售收入10%的部分,准予据实扣除。
   [解析]这是本办法新增加的一个规定，对委托境外机构销售开发产品支付的佣金或手续费不超过委托销售收入10%的部分可以扣除，超过部分不得扣除。
　　第二十一条　企业的利息支出按以下规定进行处理：
　　(一)企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。
　　(二)企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用,使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。
   [解析]这条规定也有比较大的变化，一是对于借款费用是资本化还是费用化完全遵从会计准则的规定，税法不再界定。
二是集团内任何企业都可统一向金融机构借款分给集团内其他企业使用，只要借入方能提供金融机构借款证明，就可将利息费用在借款使用单位及之间合理分摊，并税前扣除。
原31号文规定是这样的，开发企业向金融机构统一借款后转借集团内部其他企业、单位使用的,借入方凡能出具开发企业从金融机构取得借款的证明文件,其支付的利息准予按税收有关规定在税前扣除。
可见规定发生了很大的变化。
这里还有一点需要说明关于借款费用的扣除还要同时符合财税（2008）121号文件的规定。
　　第二十二条　企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按有关规定在税前扣除。
   [解析]此条规定和原来一样，但删除了原31号文中开发企业以出让方式取得土地使用权进行房地产开发的,必须按照土地使用权出让合同约定的土地用途、动工开发期限开发土地。因超过出让合同约定的动工开发日期而缴纳的土地闲置费,计入成本对象的施工成本;
　　第二十三条  企业开发产品(以成本对象为计量单位)整体报废或毁损，其净损失按有关规定审核确认后准予在税前扣除。
   [解析]此条规定开发产品整体报废，可按规定进行财产损失扣除，但本条删除了原来成本对象在建造过程中如单项或单位工程发生报废和毁损,减去残料价值和过失人或保险公司赔偿后的净损失,计入继续施工的工程成本的表述，个人认为处理原则并未变化。
　　第二十四条  企业开发产品转为自用的,其实际使用时间累计未超过12个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用。
   [解析]此条也是变化比较大的，对自用开发产品计提折旧规定了时间标准，累计使用超过12个月才可以提折旧，如果未超过12个月有出售了，不得在税前扣除折旧，这是原来文件中没有明确的。

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　　第四章  计税成本的核算
   第二十五条计税成本是指企业在开发、建造开发产品(包括固定资产，下同)过程中所发生的按照税收规定进行核算与计量的应归入某项成本对象的各项费用。
   [解析]此条是对计税成本的界定，无需进一步说明。
　　第二十六条  成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。计税成本对象的确定原则如下：
　　(一)可否销售原则。开发产品能够对外经营销售的，应作为独立的计税成本对象进行成本核算；不能对外经营销售的，可先作为过渡性成本对象进行归集，然后再将其相关成本摊入能够对外经营销售的成本对象。
　　(二)分类归集原则。对同一开发地点、竣工时间相近、产品结构类型没有明显差异的群体开发的项目，可作为一个成本对象进行核算。
　　(三)功能区分原则。开发项目某组成部分相对独立，且具有不同使用功能时，可以作为独立的成本对象进行核算。
　　(四)定价差异原则。开发产品因其产品类型或功能不同等而导致其预期售价存在较大差异的，应分别作为成本对象进行核算。
　　(五)成本差异原则。开发产品因建筑上存在明显差异可能导致其建造成本出现较大差异的，要分别作为成本对象进行核算。
　　(六)权益区分原则。开发项目属于受托代建的或多方合作开发的，应结合上述原则分别划分成本对象进行核算。
　　成本对象由企业在开工之前合理确定,并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。
   [解析]这也是本办法新增加的内容，是对原来31号文件重新的归纳和梳理，也是本文件的一大亮点。
首先，界定了什么是成本对象，成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。
其次，规定了确定计税成本对象的原则。主要包括：可否销售原则、分类归集原则、功能区分原则、定价差异原则、成本差异原则和权益区分原则。
另外，成本对象由企业在开工之前合理确定,并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。
　　第二十七条  开发产品计税成本支出的内容如下：
　　(一)土地征用费及拆迁补偿费。指为取得土地开发使用权(或开发权)而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。
　　(二)前期工程费。指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用。
　　(三)建筑安装工程费。指开发项目开发过程中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。
　　(四)基础设施建设费。指开发项目在开发过程中所发生的各项基础设施支出，主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。
　　(五)公共配套设施费：指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。
　　(六)开发间接费。指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。
   [解析] 本条规定了开发产品计税成本支出的内容，包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、公共配套设施费和开发间接费。开发产品计税成本支出的内容与《房地产开发企业会计制度》中规定的开发产品的成本列支内容一致。

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第二十八条  企业计税成本核算的一般程序如下：
　　(一)对当期实际发生的各项支出，按其性质、经济用途及发生的地点、时间区进行整理、归类，并将其区分为应计入成本对象的成本和应在当期税前扣除的期间费用。同时还应按规定对在有关预提费用和待摊费用进行计量与确认。
　　(二)对应计入成本对象中的各项实际支出、预提费用、待摊费用等合理的划分为直接成本、间接成本和共同成本, 并按规定将其合理的归集、分配至已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象。
　　(三)对期前已完工成本对象应负担的成本费用按已销开发产品、未销开发产品和固定资产进行分配，其中应由已销开发产品负担的部分，在当期纳税申报时进行扣除，未销开发产品应负担的成本费用待其实际销售时再予扣除。
　　(四)对本期已完工成本对象分类为开发产品和固定资产并对其计税成本进行结算。其中属于开发产品的，应按可售面积计算其单位工程成本，据此再计算已销开发产品计税成本和未销开发产品计税成本。对本期已销开发产品的计税成本，准予在当期扣除，未销开发产品计税成本待其实际销售时再予扣除。
　　(五)对本期未完工和尚未建造的成本对象应当负担的成本费用，应按分别建立明细台帐，待开发产品完工后再予结算。
   [解析]本条规定的是计税成本核算的一般程序，首先将当期发生的支出归集至成本对象的成本和当期税前扣除的期间费用中，再将归集到成本对象中的成本在已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象中分配，对期前已完工成本对象应负担的成本费用在已销开发产品、未销开发产品和固定资产中进行分配。对本期已完工成本对象分类为开发产品和固定资产并对其计税成本进行结算。对本期未完工和尚未建造的成本对象应当负担的成本费用建立明细台账，待开发产品完工后再予结算。
　　第二十九条企业开发、建造的开发产品应按制造成本法进行计量与核算。其中，应计入开发产品成本中的费用属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，直接计入成本对象，共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象，具体分配方法可按以下规定选择其一：
　　(一)占地面积法。指按已动工开发成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配。
　　1.一次性开发的，按某一成本对象占地面积占全部成本对象占地总面积的比例进行分配。
　　2.分期开发的，首先按本期全部成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象占地面积占期内全部成本对象占地总面积的比例进行分配。
　　期内全部成本对象应负担的占地面积为期内开发用地占地面积减除应由各期成本对象共同负担的占地面积。
　　(二)建筑面积法。指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分配。
　　1.一次性开发的，按某一成本对象建筑面积占全部成本对象建筑面积的比例进行分配。
　　2.分期开发的，首先按期内成本对象建筑面积占开发用地计划建筑面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象建筑面积占期内成本对象总建筑面积的比例进行分配。
　　(三)直接成本法。指按期内某一成本对象的直接开发成本占期内全部成本对象直接开发成本的比例进行分配。
　　(四)预算造价法。指按期内某一成本对象预算造价占期内全部成本对象预算造价的比例进行分配。
   [解析]此条规定的是成本归集与分配的方法，也是原来文件没有的内容。
企业开发、建造的开发产品应按制造成本法进行成本计量与核算，开发、建造开发产品发生的直接成本直接计入成本对象，发生的共同成本和间接成本按占地面积法、建筑面积法、直接成本法、预算造价法分配至各成本对象中。
土地成本一般按占地面积法进行分摊。单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本，按建筑面积法进行分摊。属于不同成本对象共同负担的借款费用，按直接成本法或预算造价法进行分摊。其他成本项目的分配方法由企业自行确定。
　　第三十条企业下列成本应按以下方法进行分配：
　　(一)土地成本，一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的,应商税务机关同意。
　　土地开发同时连结房地产开发的,属于一次性取得土地分期开发房地产的情况,其土地开发成本经商税务机关同意后可先按土地整体预算成本进行分配,待土地整体开发完毕再行调整。
　　(二)单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本,应按建筑面积法进行分配。
　　(三)借款费用属于不同成本对象共同负担的，按直接成本法或按预算造价法进行分配。
　　(四)其他成本项目的分配法由企业自行确定。
   [解析]本条是第30条所列分配方法具体应用条件的界定，企业可针对企业的实际业务和成本费用的性质选择不同的分配方法。
　　第三十一条  企业以非货币交易方式取得土地使用权的，应按下列规定确定其成本：
　　(一)企业、单位以换取开发产品为目的，将土地使用权投资企业的，按下列规定进行处理：
　　1．换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开发产品时，再按应分出开发产品(包括首次分出的和以后应分出的)的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价,土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。
   [解析]对于以非货币性交换方式取得的土地使用权的成本确定，本办法规定与会计准则的规定基本一致，基本原则就是以换出资产的公允价值和应支付的相关税费为换入资产的成本，涉及补价的还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。
但对成本确认的时间本文件有特殊的规定，换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开发产品时，再按上述原则确认开发产品的销售收入同时确认该土地使用权的成本。这样规定主要是成本和收入要配比。
2．换取的开发产品如为其他土地开发、建造的，接受投资的企业在投资交易发生时，按应付出开发产品市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价,土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。
   [解析]接上述分析，如果换取的开发产品为其他土地开发、建造的，接受投资的企业在投资交易发生时，就应按应付出开发产品市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本，涉及补价的还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。
这样规定主要是考虑换出的开发产品并非在该土地上建造的，可能会存在换入土地使用权的同时就交付开发产品的情况，二者可能是同步的。
　　(二)企业、单位以股权的形式，将土地使用权投资企业的，接受投资的企业应在投资交易发生时，按该项土地使用权的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的取得成本。如涉及补价,土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。
   [解析]这一规定比较好理解，同会计准则的规定是一致的，在接受投资时，投资企业按公允价值视同销售，被投资企业确认土地成本。

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第三十二条  除以下几项预提(应付)费用外，计税成本均应为实际发生的成本。
　　(一)出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10％。
　　(二)公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。
　　(三)应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。
   [解析]这一条也是一个新的规定，就是在符合一定条件的前提下，本文件允许企业预提配套设施成本、物业完善费用、报批报建费用。但预提的具体条件应符合上述要求。
　　第三十三条  企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。
   [解析]本文件把停车场所单独做了规定，原来停车场所是属于配套设施的，本文件重新作了界定，就是企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。关于停车场所到底属于开发产品还是属于公共配套设施原来一直是实务中争论的焦点问题，现在就有了明确的界定。
　　第三十四条  企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。
   [解析]本条特别强调了计算计税成本时必须取得合法的凭据，否则不得计入计税成本，这也是为明确实务中一直有争议的问题。这条规定对房地产开发企业不是很有利。
　　第三十五条  开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整，并按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定对其进行处理。
      [解析]本条也是一个新规定，强调如果开发产品完工了必须在本年度汇算清缴之前确定计税成本核算中之日，不得滞后，否则税务机关有权确定或核定计税成本。

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　　第五章特定事项的税务处理
   第三十六条  企业以本企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人公司的，按下列规定进行处理：
　　(一)凡开发合同或协议中约定向投资各方(即合作、合资方，下同)分配开发产品的，企业在首次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同销售收入进行相关的税务处理。
   [解析]这条规定和原31号文件规定是一致的，把握两点:如果合同约定分配开发产品，则在首次分配开发产品时，如果该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同销售收入进行相关的税务处理。
之所以这样规定，主要是为规避房地产企业将售房款已接受投资的名义规避纳税。所以文件规定，合作方的投资额视同销售收入，如果项目已结算成本就按投资额于计税成本的差计算纳税，如果没结算成本，则把投资额先确认为预售收入，待结算成本后再进行调整。
　　(二)凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，应按以下规定进行处理:
　　1. 企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。同时不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除相关的利息支出。
　　2.投资方取得该项目的营业利润应视同股息、红利进行相关的税务处理。
   [解析]这一规定也和原来一致，如果约定分配项目利润，则应先纳税在分配，不可以税前分配利润，也不能扣减投资成本，其原理和第（一）条一样，也是为规避房地产企业以合作建房的名义销售开发产品。
　　第三十七条  企业以换取开发产品为目的，将土地使用权投资其他企业房地产开发项目的，按以下规定进行处理：
　　企业应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品(包括首次取得的和以后应取得的)的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。
   [解析]这也和会计准则规定是一致的，企业以土地使用权对外投资应按公允价值视同销售，分得的开发产品视同买入，然后分得的开发产品的公允价值与土地使用权公允价值的差确定为土地使用权的转让所得或损失。
　　第六章附  则
　　第三十八条  从事房地产开发经营业务的外商投资企业在2007年12月31日前存有销售未完工开发产品取得的收入，至该项开发产品完工后，一律按本办法第九条规定的办法进行税务处理。
[解析]这一条是对外商投资企业的政策衔接的规定，2007年12月31日以前销售未完工产品如果在2008年1月1日以后完工，则按本办法第九条规定，开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。
　　第三十九条  本通知自2008年1月1日起执行。附件: 您所在的用户组无法下载或查看附件

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瑞雪

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sydcxys

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