鲁班奖评选办法:企业基建会计核算方法的实践和探讨

      企业基建会计核算方法的实践和探讨  【摘要】文章针对当前企业未实行独立核算的经营性建设项目会计核算的缺陷，根据实践情况提出对不同性质的建设项目采取不同的会计核算模式的构想。
　　
　　1998年1月1日颁布实施的《企业基建业务有关会计处理办法》（简称办法）和2001年1月1日颁布实施的《企业会计制度》（简称制度），都分别对企业未实行独立核算的经营性建设项目的账务处理做出了相关规定。但就该办法和制度的实际运用情况看，还有些不尽如意的地方，还不能完全满足企业对建设项目管理的需要。本文将结合笔者近年来在基建财务工作中的经验和体会，对企业基建会计核算方法进行探讨和设想。
　　
　　一、当前企业基建会计核算方法的缺陷
　　
　　现行办法和制度中有关基建业务的会计处理方法尚不能全面、准确、详细地反映企业基建项目的实际情况，不能充分体现出基建会计核算应有的专业特点，尤其是对大中型基建项目核算的指导性不强，其缺陷主要表现在以下三个方面。
　　（一）按照制度和办法的规定，未实行独立核算的经营性建设项目在企业账内通过“在建工程”或是“基建工程支出” “更改工程支出” “大修理工程支出”和“工程物资”一级会计科目进行核算，同时也规定企业应设置“在建工程其他支出备查簿”，专门登记基建项目发生的、构成项目概算内容但不通过“在建工程”等科目核算的其他支出。如：不需要安装设备、现成房屋、无形资产以及发生的递延费用等。这也就是说，企业的会计账簿或是会计报表不能反映出工程建设的全貌，要了解项目的整体情况、要编制竣工决算，必须将“在建工程”等一级科目和“备查簿”进行整理和汇总。这对于核算内容庞杂的大中型基建项目或是引进国外生产线，不需安装设备但价值量较大的技改项目来说尤其不便。
　　（二）制度和办法都规定应在“在建工程”或“基建工程支出”等一级科目下直接设置“建筑工程”“安装工程”“在安装设备”等二级明细科目来核算建设工程的实际成本。这种科目级次的设置方式并不适合多个在建项目的核算。“建筑工程”“安装工程”“在安装设备”等科目余额很可能同时是几个建设项目发生数的汇总，既不能反映一个建设项目的总支出情况，也不便于完工后建设成本的结转，二级明细科目核算出的数据不具备运用的现实意义。
　　（三）大中型基建项目建设内容多、涉及面广、建设周期长、会计核算量大，仅靠“在建工程”或“基建工程支出”等会计科目已不能满足核算的要求。大量的预付工程款、预付备料款、工程结算款等环节得不到有效的记录和反映；同时基建核算和原本已繁杂的企业财务核算混同在一套账簿内，既不利于基建财务人员对基建支出情况的全面把握，也不便于凭证的查阅和日后工程的审计及决算。
　　
　　二、对企业基建会计核算方法的探讨
　　
　　（一）对于工程建设量不大、工期短、财务核算相对简单的建设项目，建议按照原办法和制度的规定在企业账内 “在建工程”或“基建工程支出”等科目进行核算，但先应按在建项目名称设置二级明细科目，然后再根据每个项目的概算批复类别加结转科目设置三级明细科目。这种科目级次的设置方式可使企业通过二级明细科目数量和二级明细科目余额对在建项目的个数和每个项目的支出情况一目了然，既便于日常管理又便于完工后决算的编制和建设成本的结转。此外由于三级明细科目是按照概算类别设置的，可及时比较概算批复与实际支出的差异，做到工程成本的事中控制，发挥基建财务核算的重要职能。
　　（二）对于工程建设内容多、涉及面广、工期长、财务核算复杂的大中型基建项目，建议采取参照《国有建设单位会计制度》另立账簿期末并表的方式进行核算。即，企业账通过“在建工程”科目总括核算拨付基建项目的投资数，基建账参照《国有建设单位会计制度》的明细核算建设项目的成本支出，会计期末将基建账的科目余额整理、分类后并入企业报表，同时抵销有关数据。
　　在采取另立账簿单独核算基建项目时需注意以下几个关键点的账务处理工作。
　　１.企业账“在建工程”与基建账“基建拨款”科目余额必须一致（假设项目资金来源均为企业拨款）。企业下拨工程款时，借：在建工程， 贷：银行存款等科目；基建账收到拨款时，借：银行存款等科目， 贷：基建拨款。“在建工程”和“基建拨款”科目始终是企业账和基建账之间的纽带，是两账并表后需要拼销的数字，只有金额一致才能保证合并拼销后的资产负债表准确无误，这就要求分账核算后务必加强企业与基建的拨款对账工作。
　　２.由于基建账执行的是《国有建设单位会计制度》，科目设置和企业账有较大差异，期末并表时需先对基建账各科目核算内容进行判断，然后并表，切不可生搬硬套或随意进行。如：基建账的“现金”和“银行存款”科目余额可汇总后并入企业报表货币资金项目；“建筑安装工程投资”“设备投资”“待摊投资”和“其他投资”科目余额可汇总后合并入企业报表在建工程项目；“预付工程款”“预付备料款”和“库存设备”科目，经分析其实质将构成工程成本，并入企业报表在建工程项目；“其他应收款”科目经分析主要是存出保证金及个人暂借款等，不构成工程成本，并入企业报表其他应收款项目；“库存材料”经分析是尚未使用的工程物资，并入企业报表工程物资项目。负债类项目也应如此分析，对应合并。并表完成后应从资产类在建工程项目减去企业账“在建工程”科目余额，从负债类减去基建账“基建拨款”科目余额，两数一致，资产负债相等。
３.由于期末并表的需要，完工交付使用资产时企业账和基建账必须同步进行账务处理。企业账，借：固定资产，贷：在建工程；基建账，借：交付使用资产， 贷：在建工程 ， 同时做结转分录，借：基建拨款，贷：交付使用资产。在这里不能按照《国有建设单位会计制度》那样，次年初再进行结转。完工交付时如存在企业欠拨资金的情况，企业、基建双方均通过应收应付往来科目挂账，企业账补分录，借：在建工程 ，贷：其他应付款——欠拨工程款；基建账补分录，借：其他应收款——企业欠拨工程款 ，贷：基建拨款。完工交付后企业账“在建工程”和基建账“基建拨款”科目余额为零，合并报表后应拼销企业欠拨款往来挂账科目。这样的账务处理符合了并表的需要，也避免了企业账出现“在建工程”为负数的不合理现象。
　　4.在建设项目资金来源有银行借款的情况下，银行借款直接在企业账中记录反映，基建账只需记录应承担的资本化利息支出。这样的处理方式不仅避免了《国有建设单位会计制度》中复杂的借款核算，也符合未独立核算基建项目。
　　5.为了避免基建账分立后企业资金分散沉淀的不利影响，集团企业可以选择在集团财务公司或资金中心为基建账开立内部银行账户，也可以利用银行提供的多元化服务产品，选择联动账户，对基建账户实行按月拨付使用额度，日间透支，日终清算归零的零余额账户管理方式。