输入法设置:外商投资的房地产开发企业所得税税收筹划

外商投资的房地产开发企业所得税税收筹划
不得一次列为成本、费用的项目的避税
（一）固定资产的购置、建造支出提高折旧率
固定资产的购置、建造支出，属于资本性质的支出。固定资产价值是随着实体的磨损而逐渐转移的，其能为相当多的纳税年度提供效用。因此，企业以折旧的形式，分期列入成本、费用。折旧率越高，成本愈高，应纳税所得额愈小，税额也就越少。
因此，固定资产方面的避税一般是以加速折旧的形式出现，它可以加快资金回收，节约了利息支出。
（二）无形资产的受让、开发
受让、开发无形资产的支出，也属资本性质的支出。无形资产能在多个纳税年度内为企业提供某种权益。因而，企业为取得某项无形资产所发生的支出，不应一次列为成本费用，应当按照税法规定的年限，分配摊入成本、费用，如何摊入、什么时间摊入都有纳税筹划问题。
一般来说，摊入成本的无形资本费用越平均，越均衡，越有利，它可以防止某些纳税期内所得大起大落，导致税率档次的爬升。此外，无形资产转让受让时间选择影响也较大。对外资企业来说无形资产转让所得一般要缴纳预提所得税，采用转让单位税源代扣代缴方法，此时转让方可适当降低无形资产转让价格并以其他形式求得受让方补偿，即可减少预提税，从而达到减少税收负担的目的。
（三）递延资产的支出
递延资产是指企业已经支付，但受益期为若干个纳税年度的费用。如企业筹办费等，按照权责发生制原则，应当分期摊入成本、费用。因此对企业来说递延资产的支出是冲减利润的手段，支出越多分期分摊的成本愈大，冲减后的应纳税额也就愈少。
不得列入成本、费用和损失的项目
（一）资本的利息
资本是投资者或股东的投入，不得列支利息。如果是用借款投入则所发生的利息支出，应由投资者或股东负担。
（二）各项所得税税款
各项所得税，如企业所得税、地方所得税等，是利润分配性质的支出，不能列为成本、费用。
（三）违法经营的罚款和被没收的损失
企业如违法经营，被政府有关部门处以罚款和没收财物的损失，不属于正常的营业性支出和损失，而是政府机构对企业从事违法经营的处罚。所以罚、没损失，不能列入企业的成本、费用和损失。
但企业避税者应将正常经营活动中由于某些难以避免的原因等发生的一些商业性违约、拖欠等的罚款列入成本、费用和损失。如果企业能尽可能地将某些损失进行“包装”是可以达到列支目的的。
（四）各项税收的滞纳金和罚款
企业因偷漏税收被税务机关所处的罚款和未按时纳税被加收的滞纳金，均属非正常支出，不应列入成本、费用和损失。
（五）意外损失已获赔偿部分
自然灾害或者意外事故发生的损失由保险公司或其他单位赔偿的部分，因该部分损失已得到补偿，不应再列为损失。
（六）用于中国境内公益、救济性质以外的捐赠。
企业用于中国境内公益、救济性质的捐赠，可以列为支出，从应纳税所得额中扣除。但用于公益、救济性质以外的捐赠，不得列支。
（七）支付给总机构的特许权使用费
分支机构是企业的组成部分，与总机构为同一法人实体，分支机构运用总机构的产权从事生产、经营，是企业自有资产的运用，不存在使用权转让问题，不得列支使用费。
（八）职工的境外社会保险费
企业不能列支在中国境内工作的职工的境外社会保险费。因为在中国境内工作职工的医疗、保健、养老、退休等福利费，应当按照中国的法律、行政法规和规章的规定支付。
（九）向关联企业支付的管理费
关联企业间的关系为法人与法人的关系，其相互之间的商业和财务关系应按独立企业之间的业务往来处理，不应因资本或管理上有控制与被控制关系，而摊计行政管理费。因此，如果发生企业向关联企业支付的管理费，在计算应纳税所得额时，不能列入成本、费用和损失。
（十）与生产经营业务无关的其他支出
税法有关计算应纳税所得额所涉及的成本、费用和损失列支限定，总的原则是允许企业扣除其进行生产、经营所发生的各项费用和损失，不允许扣除与生产、经营无关的支出，也不得列支。如属于股东或投资者本身的开销，就不得列为企业的费用或损失。
限定条件准予列支的项目
（一）支付给总机构管理费的纳税筹划
外国企业在中国境内设立的机构、场所支付给其总机构的同本机构、场所生产、经营有关的、合理的管理费，只要避税者能提供总机构出具的管理费汇集范围、总额、分摊依据和方法的证明文件，并附有注册会计师的查证报告，经税务机关审核同意后，可以列支，从而可以达到节约所得税的目的。
（二）借款、利息支出的纳税筹划
企业因生产、经营资金不足或自有资金不能满足某项投资，以及因扩大生产经营规模等实际需要而发生的借款所支付的利息，可以列支。但避税者应当特别注意它必须符合以下三个条件，才能保证被列支，从而达到避税的目的。
（1）取得借款付息的证明文件。
（2）使借款利息不高于按一般商业贷款利率计算的利息。
（3）取得税务机关的审核同意。
此外，避税者还应视借款的用途和使用的情况分别作如下避税处理：
企业在筹建期间，因自有资金不足而借款投资的，其在筹建期间内支付的利息，应作为资本支出，计入有关资产的原价，通过固定资产折旧或无形资产摊销的方式列支。企业开始生产、经营后，需要继续逐年支付利息的，按当年实际应负担的数额列支。企业在生产、经营期间，借款用于固定资产购置、建造无形资产受让开发的，在该项资产投入使用前发生的利息，应当计入该项资产的原价；资产投入使用后继续发生的利息支出，可按当年实际负担数额作为费用列支。企业在生产、经营期间，充作流动资金的借款利息，可以列为当年的费用开支。
（三）交际应酬支出的纳税筹划
交际应酬费的纳税筹划要注意两点：一是要取得交际应酬费的确实记录，或者单据发票；二是指清楚准予作为费用列支的限定。
一般来说，工业制造、种植、养殖、商业等行业，全年销货净额在1500万元以下，其交际应酬费的列支，不得超过销货净额的5‰；全年销货净额超过1500万元的部分，该部分交际应酬费的列支不得超过该部分销货净额的3‰。因此，对避税者来说，1500万元是应当记住的关键临界点。
旅店、饮食、娱乐、运输、金融、租赁、修理、设计、咨询等行业，以及其他服务性行业，全年业务收入总额超过500万元以上的，其超过部分应酬费的列支，不得超过该部分业务收入总额的5‰。
如果既有产品、商品销售，又有服务性业务的企业，应分别按其销货净额或业务收入额计算交际应酬费的列支限额；如销货收入与业务收入划分不清，要按主要经营项目所属的行业确定。
利用坏账准备的纳税筹划
企业时常有发生坏账的情况，发生了坏账取得税务机关认可后，可列为坏账损失，冲减应纳税所得额，节约所得税的上缴。但不是所有坏账都能作为坏账损失处理。
因此，纳税筹划时必须搞清楚在什么条件下的坏账损失可以列为坏账损失。
（一）坏账确认的条件
确认是否是坏账须具备以下三个条件：
（1）因债务人破产，在以其破产财产清算后，仍然不能收回的。
（2）因债务人死亡，在以其遗产偿还后，仍然不能收回的。
（3）因债务人逾期未履行债务义务，已超过两年，仍然不能收回的。
（二）坏账准备的提取和使用
企业已列为坏账损失的应收款项，在以后年度全部或者部分收回的，应计入收回年度的应纳税所得额。
从事信贷、租赁等业务的企业，可以根据实际需要，报经税务机关批准，逐年按年末放款余额（不包括银行间拆借），或者年末应收账款、应收票据等应收款项的余额，计提不超过3％的坏账准备，从该年度应纳税所得额中扣除。
从事其他业务的企业，如果确有实际需要计提坏账准备的，也可以在报请税务机关审核批准后实行。按年末应收账款、应收票据等应收款项的余额，计提坏账准备。
应收账款有约定期限的，应以到期的债权或代销商品的应收款为限，未到期的，不计提坏账准备。
企业实际发生的坏账损失超过上一年度计提的坏账准备部分，可列入当期损失，少于上一年度计提的坏账准备部分，应列入本年度应纳税所得额，并继续对该年度的年末放款余额或应收账款的余额计提坏账准备。
利用纳税年度有关规定的纳税筹划
企业的生产、经营是续存的，一般都是一个延续进行的长过程。但企业的核算是划分阶段进行的，以考核每一期间的经营成果。每一阶段为一个会计期间。会计期间的长短和起止日期，在理论上不应有绝对的限度，习惯上通常为一年，称为一个会计年度。企业所得税和地方所得税的纳税年度，原则上应与企业的会计年度相一致。我国习惯做法是以公历年度作为纳税年度。税法实施细则规定为：自公历1月1日起至12月31日止的期间。但下列情况可作例外处理。
企业依照税法规定的纳税年度计算应纳税所得额有困难的，可以提出申请，报当地税务机关批准后，以本企业满12个月的会计年度为纳税年度。
企业在一个纳税年度的中间开业，或者由于合并、关闭等原因，使该纳税年度的实际经营期不足12个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度。
利用源泉扣缴预提税的税收筹划
中国对外商投资企业有两种税率，一是外商投资企业的所得和外国企业就其在中国境内设置的从事生产、经营的机构、场所的所得，按30％缴纳所得税，地方所得税按3％缴纳，合并税率为33％。二是源泉扣缴预提税税率为20％。
源泉扣缴是指外国企业在中国境内没有设立机构、场所，或者虽设有机构、场所但与该机构、场所没有实际联系而从中国取得的应税所得，其应纳所得税由支付人扣缴。这种所得税又称为预提税。预提税按收入金额的20％缴纳。
由于是源泉扣缴，税率又较低，因而产生两种避税策略：
（1）将一般所得税转变为预提税，主要办法是不在境内设立机构，或虽设立机构、场所，但避免将股息、红利、利息、租金、特许权使用费与上述机构、场所发生联系。
（2）将股息、红利、利息、租金、特许权使用费含在转让设备的价款之中，利用转让设备机会，一方面提高设备价款，另一方面，少要或不要上述属于预提税范畴的收入。
利用税收优惠政策的税收筹划
“亏损弥补”是对外商投资企业和外国企业的一项重要税收优惠政策。
有关政策规定：外商投资企业和外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构和场所发生年度亏损，可以用下一纳税年度的所得弥补，下一年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过5年。企业开办初期有亏损的，可以按照上述办法逐年结转弥补，以弥补后有利润的纳税年度为开始获利年度。
由于企业生产经营状况千差万别，盈亏大小难以预测，因而这项优惠政策在操作中比较复杂。
避免成为居民纳税人的纳税筹划
外商投资企业和外国企业所得的纳税人可以分为两种类型。
一是外商投资企业，即按照中国法律组成的企业法人。包括按照中外合资经营企业法和中外合作经营企业法，由外国公司、企业和其他经济组织在中国境内与中国的公司、企业共同投资举办的中外合资经营企业和中外合作经营企业；也包括按照外资企业法，其全部资本由外国投资者投资的外资企业。
二是外国企业，即非中国企业法人的外国公司、企业和其他经济组织。包括在中国境内设立机构、场所，从事生产、经营和虽未设立机构场所，而有来源于中国境内所得的外国公司、企业和其他经济组织以及不组成企业法人的合作企业的外国合作者。
无论是外商投资企业还是外国企业，都有两种可能，一是作为居民纳税人；二是作为非居民纳税人。作为纳税筹划的核心内容就是：一旦作为居民纳税人，就得负无限纳税义务，而无限的纳税义务，其实质就是既要将来源于中国境内的所得申报纳税，又要将来源于国外的收入和所得申报纳税。这样，有可能导致纳税人税收负担很重和双重征税。因此，企业应当进行某种纳税筹划，尽可能作为非居民纳税人负有限的纳税义务，从而合法地避税。
如何才能避免成为居民纳税人呢？
关键在于搞清楚中国大陆对居民纳税人的判定准则。判定准则如下：时间准则，居住时间超过1年即为居民纳税人。因此，对个人来说，避免成为居民纳税人最好的避税方法是：尽可能利用居住时间规定和避免拥有永久住所；对企业来说，判断的标准主要是看总部所在地。总决策机构所在地是大陆，即为税收上的居民，负有全面的纳税义务。因此，避税方法有两种：一是尽可能将总机构设在避税地或税收负担低的地方；二是尽可能斩断某些收入与总机构之间的联系。这方面的纳税筹划的前提是搞清楚应纳税所得和所得来源地认定。
关联企业业务往来
外商投资企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税所得额的，税务机关有权进行合理调整。
我国税法所说的关联企业，是指与企业有以下关系之一的公司、企业和其他经济组织。
（1）在资金、经营、购销等方面有直接或者间接的拥有或者控制关系。
（2）直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制。
（3）其他在利益上相关联的关系。
“独立企业之间的业务往来”，是指没有关联关系的企业之间，按照公平成交价格和营业常规所进行的业务往来。
企业有义务就其与关联企业之间的业务往来，向当地税务机关提供有关的价格、费用标准等资料。
企业与关联企业之间的购销业务，不按独立企业之间的业务往来作价的，当地税务机关可以依照以下顺序和确定的方法进行调整：
（1）在商品交易价格方面，按下列顺序所确定的方法进行调整。
1）按照独立企业之间进行相同或者相类似业务活动的价格进行调整。
2）按照再销售给无关联关系的第三者价格所应取得的利润水平进行调整。
3）按照成本加合理的费用和利润进行调整。
4）在不能使用上述方法的情况下，可以采用其他合理的方法进行调整，例如限定应有最低限度利润率的方法等。
（2）在融资利息方面，对关联企业之间融资资金所支付或者收取的利息，超过或者低于没有关联关系所能同意的数额，或者其利率超过或者低于同类业务的正常利率的，当地税务机关可以参照正常利率进行调整。
（3）在劳务费用方面，对关联企业之间提供劳务，不按独立企业之间业务往来收取和支付劳务费用的，当地税务机关可以参照类似劳务活动的正常收费标准进行调整。
（4）在财产收益和所得方面，对关联企业之间转让财产、提供财产使用权等业务往来，不按独立企业之间业务往来作价或者收取、支付使用费的，当地税务机关可以参照没有关联关系所能同意的数额进行调整。
另外，外商投资企业不得列支向其关联企业支付的管理费。
税款的缴纳
（一）纳税年度
原则上，企业所得税的纳税年度应该与企业的会计年度相一致，但各国对会计年度、纳税年度的具体规定并不一致。我国是以公历年度作为纳税年度的，即自公历每年1月1日起～12月31日。在这个纳税年度之外的所得，则属于另一个纳税年度的纳税范围。但对下列三种情况可作例外处理。
（1）企业按照税法规定的纳税年度，计算应纳税所得额有困难的，可以提出申请，报当地税务机关批准后，以本企业满12个月的会计年度为纳税年度。
（2）企业在一个纳税年度的中间开业，或者由于合并、关闭等原因，使该纳税年度的实际经营期不足12个月时，应当以其实际经营期为一个纳税年度。
（3）企业清算时，应以清算期间作为一个独立的纳税年度，即清算期所得单独计算，并独立履行申报和纳税义务。
（二）缴纳期限
外商投资企业和外国企业缴纳企业所得税和地方所得税，按年计算，分季预缴。
季度终了后15日内预缴，年度终了后5个月内汇算清缴，多退少补。
源泉扣缴
外国企业在中国境内未设立机构、场所，而有取得的来源于中国境内的利润、利息、租金、特许权使用费和其他所得，或者虽设立机构、场所，但上述所得与其机构、场所没有实际联系的，都应当缴纳20％的所得税。缴纳的所得税，以实际受益人为纳税义务人，以支付人为扣缴义务人。这种税款由支付人在每次支付的款额中扣缴的做法，就是通常所说的“源泉扣缴”或预提所得税。
税款由支付人在每次支付的税款中扣缴。扣缴义务人每次所扣的税款，应当于5日内缴入国库，并向当地税务机关报送扣缴所得税报告表。
“利润”，是指根据投资比例、股权、股份或者其他大量非债权关系分享利润的权利而取得的所得。
“其他所得”，包括转让在中国境内的房屋、建筑物及其附属设施、土地使用权等财产而取得的收益。
对利润、利息、租金、特许权使用费和其他所得，除国家另有规定外，应当按照收入金额计算应纳税额。提供专利权、专有技术所收取的使用费金额，包括与其有关的图纸资料费、技术服务费和人员培训费，以及其他有关费用。
对外国企业在中国境内从事建筑、安装、装配、勘探等工程作业和提供咨询、管理、培训等劳务活动的所得，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为所得税的扣缴义务人。
关于“包税”条款问题：根据我国税法规定，外国企业来源于我国境内的所得，以收益人为纳税义务人，境内支付人为扣缴义务人。外国企业与国内企业所签订的合同中，有关税收问题，不论条款如何表述，不能改变上述税法所规定的义务。至于合同条款中约定由国内企业在经济上负担外国企业的税款，属于合同当事人之间的一种商业约定，税务部门将不予干涉。但凡合同中约定由国内企业负担外国企业税款的，税务部门将采取将上述不含税收入换算为含税收入后计算征税。
利用所得来源地认定的纳税筹划
世界各国一般都有所得来源地优先征税的惯例。这方面的纳税筹划除了尽可能将总机构设在税收负担较低地区之外，就是在所得来源认定上避免被税收负担较高地区认定此项所得来源于该地区。同一所得在税收负担较低地区实现或被认定，税收负担相对就较轻。因此，企业避税主要方法之一就是搞清楚应纳税所得的规定以及所得来源地的认定，在此基础上作进一步纳税筹划。
（一）有关应纳税所得的规定
应纳税所得的规定主要包括以下三个方面：
（1）在中国境内的外商投资企业的生产经营所得和其他所得，以及总机构设在中国境内取得的来源于生产、经营所得和其他所得。
（2）在中国境内的外国企业生产、经营所得和其他所得以及发生在中国大陆境内外与外国企业在中国境内设立的机构、场所有实际联系的股息、红利、租金、特许权使用费和其他所得。
（3）外国企业未设立机构、场所或者设立机构、场所，但与其机构、场所没有实际联系的股息、红利、利息、租金、特许权使用费和其他所得。
（二）所得来源地的认定规定
1.营业利润来源地的认定
营业利润来源地的认定，以设有生产、经营的机构、场所为标准。分为两个部分：
（1）外商投资企业和外国企业在中国境内设立机构、场所从事生产经营的所得。
（2）发生在中国境内外的，与外商投资企业和外国企业在中国有实际联系的股息、红利、利息、租金、特许权使用费和其他所得。
2.投资所得来源地的认定
中国对投资所得来源地的认定以资金、财产、产权的实际运用地为准。具体地说，是指外国企业在中国境内未设立机构、场所而取得的下列所得为来源于中国境内所得：
（1）从中国境内企业取得的股息、红利。
（2）从中国境内取得存款利息、贷款利息、债券利息、垫付款利息、延期付款利息。
（3）将财产租给中国境内租用者而取得的租金。
（4）提供在中国境内使用的专利权、专有技术、商标权、著作权等而取得的使用费。
（5）转让在中国境内的房屋、建筑物及其附属设施、土地使用权等而取得的收益。
经财政部确定征税的从中国境内取得的其他所得。
（三）根据以上认定准则大致可采用的方法
1.中断其他所得与外商投资企业之间的联系
因为其他所得指的是发生在中国境内外与外商投资企业有实际联系的股息、红利、利息、租金、特许权使用费等。如果以上各项其他所得与外商投资企业不发生实际联系，那么至少境外部分的其他所得就不必申报纳税。
2.总机构设在避税地
总机构是否在境内，目前世界各国主要有两种判定准则，一是看注册，二是看决策地。中国境内主要是看注册，因此避免在中国境内注册总机构，就可以享受避税的好处。没有机构一是方便转移；二是预提税轻于所得税。
应纳税额的计算
（一）应纳所得税额的计算方法
外商投资企业和外国企业所得税及其地方所得税的应纳税额，实行按年计算、分季预缴。季度终了后15日内预缴；年度终了后5个月内汇算清缴，多退少补。应纳税额的计算公式为：
应纳企业所得税额＝应纳税所得额×适用税率
应纳地方所得税额＝应纳税所得额×适用税率
（二）境外所得已纳税款的扣除
外商投资企业来源于中国境外的所得已在境外缴纳的所得税税款，准予在汇总纳税时，从其应纳税额中扣除，但扣除不得超过其境外所得依照税法规定计算的应纳税额。
税法实施细则的具体解释是：
（1）税法所说的已在境外缴纳的所得税税款，是指外商投资企业就来源于中国境外的所得在境外实际缴纳的所得税税款，不包括纳税后又得到补偿或者由他人代为承担的税款。
（2）税法所说的境外所得依照本法规定计算的应纳税额，是指外商投资企业的境外所得，依照税法及其细则的有关规定扣除为取得该项所得应摊计的成本、费用以及损失，得出应纳税所得额后计算的应纳税额。该应纳税额即为扣除限额，应当分国不分项计算，其计算公式如下：
境外所得税税款扣除限额＝境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×来源于某外国的所得额÷境内、境外所得总额
公式中所称的“境内、境外所得按税法计算的应纳税总额”，是指按税法规定的30％的企业所得税税率和3％的地方所得税税率计算的应纳税总额，不能按外商投资企业实际适用的任何低税率来计算。
（3）外商投资企业就来源于境外所得境外实际缴纳的所得税税款，低于依照上述规定计算出的扣除限额的，可以从应纳税额中扣除其在境外实际缴纳的所得税税款，超过扣除限额的，其超过部分不得作为税额扣除，也不得列为费用支出，但可以用以后年度税额扣除不超过限额的余额补扣，补扣期限最长不得超过5年。