魔法老师2:第一讲　营销环节成本构成及特点

导论
企业在激烈的市场竞争中，已经从单纯重视销售技巧，逐步发展到重视营销策略组合的运用，以及如何加强营销全程管理的问题上来。在营销管理过程中，企业往往会出现一些困惑：为什么营销、财务和税务管理目标会出现冲突？怎样保持销售增长、成本降低？如何使盈利提高并维持现金流的平衡？如何掌握合法、合理的节税方法？等等，这些都是我们将要解决的问题。
如何降低营销环节的纳税成本？这里就涉及到税收筹划，我们至少需要解决三个问题。
Æ 首先，要树立节税的观念。
Æ 第二，要进行税收筹划，必须对税收政策具有很深入的理解和认识。众所周知，税法的条款非常多，涉及的内容非常复杂，所以要节税就首先要对税法具有深刻的理解。
Æ 第三，要运用一定的方法和技巧进行筹划，通过对节税空间的筹划来降低成本。
在考虑营销环节纳税成本的时候，要从三个角度考虑，即营销角度、财务角度、纳税管理角度，也就是把三个目标即营销目标、财务目标、纳税管理目标融合在一起去思考怎样降低营销环节的纳税成本。
营销环节成本构成及其特点
从广义上来看，营销环节的成本构成主要包括三个方面，第一是营销环节的直接成本，第二是资金成本，第三是纳税成本。资金成本在会计核算中不是直接体现在销售费用的科目中，比如说在销售过程中，如果物流环节不畅，导致存货积压，占用了资金，就会产生资金成本。另外营销环节中出现的应收账款占用过多，甚至出现坏账，导致占用资金，也会产生资金成本。
（一）营销环节直接成本
1.营销直接成本的定义
营销直接成本是指营销机构在销售商品或提供劳务的过程中所发生的各种直接耗费。
2.营销直接成本的类型
Æ 营销人员报酬：工资、奖金、津贴和补贴等。
营销人员的报酬关系到个人所得税和企业所得税。
Æ 折旧费：营销机构所使用的房屋和设施提取的折旧费。
与折旧费相关的有折旧方法、折旧时间的长短。
Æ 广告宣传费用：广告策划、制作、媒体费以及产品展示和宣传费等。
在税务管理中，这是一项限制性费用。
Æ 公共关系费：赞助费、会议费、庆典活动费等。
Æ 业务费用：促销费、培训费、差旅费、业务招待费、折扣与折让和坏账损失等。
Æ 售后服务费：售后服务中发生的材料消耗、人工和赔偿等费用。
Æ 物流费用：营销物流环节中发生的库存、包装和运输等费用。
3.营销直接成本的特点
图1-1　营销直接成本特点示意图
【图解】
上图是一个量本利分析图，根据营销成本和销售量的关系，把营销的直接成本分成营销的变动成本和营销的固定成本两大类成本，其中营销固定成本又包括约束性和选择性固定成本两类。约束性固定成本的主要特点是成本费用发生以后，往往弹性比较小，比如折旧费、营销人员的固定工资，在短期之内很难改变。这是因为约束性的固定成本是由长期决策决定的。
（二）销售环节资金成本
1.营销资金成本的定义
销售资金成本是在营销环节中占用资金所发生的成本，通常以银行贷款利率计算资金成本。
2.营销资金成本的案例
为了简便计算，通常是用银行贷款利率来计算资金成本的，部分企业在考核营销部门的时候，通常也是用银行贷款利率来进行考核。
下面举一个简单的例子：
假定某公司的预期应收账款是1500万元，银行贷款的年利率为8％，则该项资金占用成本为：1500×8%=120（万元）
同样如此，由于物流环节本身不合理、安排不当造成存货积压，也会导致资金成本的发生。所以我们在进行纳税筹划时，就要考虑到纳税成本本身增加情况以及它的直接成本和资金成本的增加情况，最后要考虑营销成本总体的最低化，而不是仅考虑纳税成本。
（三）营销环节的纳税成本
1.营销纳税成本定义
营销纳税成本是指在营销环节发生的各种税费支出。
Æ 流转税：增值税、营业税、消费税和关税等。
Æ 所得税：企业所得税和个人所得税。
Æ 其他税费：城建税、土地增值税、印花税和教育费附加等。
【自检1-1】
个人所得税是由个人负担，不能列为企业营销环节的纳税成本，这种说法正确吗？
见参考答案1-1
2.营销环节纳税计算依据
表1-1　营销环节纳税计算依据表
税　　种
计　　税　　依　　据
增值税
当期销项税额－进项税额
营业税
营业额（某些业务可以按差额计税）
消费税
生产等环节应税消费品的销售额
企业所得税
应税所得额＝收入总额－扣除金额
个人所得税
个人应税所得额（分类确定税率）
土地增值税
转让房地产时形成的土地增值额
城建税
应纳增值税、营业税和消费税之和
【表析】
Æ 增值税：一个企业增值税的税赋的高低，取决于以下几个因素：销售额、税率以及抵扣的进项税额。税收筹划不当，就会导致销售税及本身的不合理增大；在税务管理中，核算不清就会出现税率过高；抵扣的条件不符合要求，就会增加增值税的税赋。
Æ 消费税：消费税主要是以生产环节作为计税基础。从税收筹划角度来看，税务机关在征税过程中如果主要是针对生产环节，也就是生产的特殊消费品在销售的时候要征收消费税，这就给税收筹划提供了空间。
Æ 企业所得税：企业所得税的计算有一个基本的公式：收入总额减去扣除金额，就等于企业所得额。扣除金额实际上是企业所得税在进入税收筹划当中最有降低成本的空间的，因为在税法当中规定了成本费用的扣除标准，那么如果符合这个要求，就可以扣除；不符合这个要求，就不可以扣除。所以在税收筹划当中，就要考虑如何按照税法的规定尽可能把限制性费用降得更低，从而降低总体上的税收成本。
第二讲　营销环节的管理目标
营销环节管理目标的协调
图1-2　营销管理目标体系示意图
（一）营销目标
1.营销目标定义
营销是一种商业活动，其主要目的在于把生产者所提供的产品和服务引导到消费者的手中。
2.营销目标关注
Æ 顾客需求和满意度；
Æ 销售增长率；
Æ 市场占有率；
Æ 实现营销目标的策略。
（二）财务目标
1.财务目标定义
从销售最大化、利润最大化逐步发展到股东价值最大化和相关者利益最大化。
2.财务目标关注
Æ 资金、成本、利润；
Æ 投资回报率；
Æ 现金流量、资金成本；
Æ 实现财务目标的方法。
3.投资报酬率指标
投资报酬率指标又称权益利润率指标，它表明每一百元的股东权益能够实现的利润有多少，可以分解为三个指标：销售利润率、资金周转数和权益指数。其中权益指数反应的是一个企业的资产负债程度。
图1-3　权益利润率指标分解图
（三）税务目标
1.税务目标定义
税务目标是指依法纳税、降低纳税成本和防范法律风险等。
2.税务目标内容
Æ 合法性目标：依据税法规定按期足额缴纳税款。
Æ 节税目标：通过纳税筹划或避税降低纳税成本。
Æ 低风险目标：控制因违反税法规定形成的法律风险。
【自检1-1】
请选出正确的选项填在括号中。
1.什么是企业最大利益（　　）
A.销售最大化
B.利润最大化
C.股东价值最大化
2.营销部门为了促销进行大幅度赊销，这就会使（　　）
A.应收账款占用过多
B.坏账损失比例不断上升
C.财务的业绩不好
D.影响到纳税成本
见参考答案1-2
3.案例
Æ 案例一
某公司采取高额提成方法促进销售增长，并希望财务尽可能少扣个人所得税。
分析：从营销角度看，通过提成的方法可以激励销售人员，有促销的作用。但这种促销的作用是有限的，因为财务要考虑到员工成本不能过高，如果提成比例过高，那么给企业带来的就不是利润，而是损失。
Æ 案例二
某公司通过放宽信用条件赊销来扩大销售额，形成大量逾期应收账款。
分析：从销售角度来看，赊销确实可以促销，但是从财务角度要考虑两个问题：一是占用资金问题，占用资金过多会导致资金成本的增加；第二，是否出现了坏账损失。税法规定，坏账损失发生以后，如果应收账款收不回来，必须要在实际损失发生以后才能从税前扣除，这样就导致这部分坏账损失不能提前扣除，等于提前交税，也就意味着这个损失以后才能核销。
Æ 案例三
某公司借助“地毯轰炸式”广告，迅速提高市场占有率。
分析：这里要考虑到广告费用水平不能太高，否则必然会出现财务盈利水平支撑不住的情况。如果某企业广告费占到收入比例的30％，那么就会涉及到纳税的调整问题，因为超过纳税标准的广告费用实际上也是要交企业所得税的。
营销环节的纳税筹划方法
（一）纳税筹划的定义及特点
1.纳税筹划的定义
纳税人为了实现利益最大化，在不违法的前提下，对尚未发生或已经发生的应税行为进行的各种巧妙安排。
2.纳税筹划的特点
Æ 合法性：法律许可。
Æ 筹划性：事先规划和设计安排。
Æ 目的性：低税赋或推迟纳税时间。
3.避税、偷税与纳税筹划的区别
Æ 避税
纳税人利用税法的漏洞、缺陷，或利用税务部门监督成本太高、不易发现其违法行为的机会，借用违法手段获取纳税收益。
Æ 偷税
纳税人通过伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿凭证或在账簿上多列支出或不列、少列收入，或经税务机关通知申报而拒不申报，或进行虚假的纳税申报，不缴或少缴应纳税款的行为。
Æ 纳税筹划
通过合法手段对企业运转的各环节事先进行规划、设计和安排，达到降低企业税赋总体水平或推迟企业纳税时间，从而节约企业运转资金成本的行为。
【自检1-1】
请根据避税、偷税与纳税筹划的区别分析下列各项，并分别标出以下六项到底属于避税、偷税和纳税筹划中的哪一种行为？
1.开具“小头大尾”发票，少交流转税和企业所得税。
2.对限制性费用支出进行形式转化。
3.合理选择子公司和分公司设置形式，少缴企业所得税。
4.通过其他应付款隐匿收入少缴流转税和企业所得税。
5.通过合理设计融资方案，少缴企业所得税。
6.减少名义工资收入，加大个人职务消费部分。
见参考答案1-3参考答案1-3
返回
第一项开具小头大尾发票，少交流转税和企业所得税，实际上就是开假票，第一联金额小，第二联金额大；第四项通过其他应付款隐匿收入，少交流转税和企业所得税。这两项很明显是属于偷税行为。
第二项对限制性费用支出；第六项减少名义工资收入并加大个人职务消费部分，在不违反法律规定的情况下，利用形式转换来控制限制性费用，这两项属于避税。
第三项主要是合理选择子公司和分公司的设置形式，并以此少交企业所得税；第五项是通过事先设计合理的融资方案少交企业所得税。这两项严格讲就是纳税筹划。通过这六项，大家就可以知道避税、偷税、税收筹划是有严格区别的。
（二）纳税筹划的基本方法
1.降低税率
降低税率是指纳税人通过纳税筹划，找到适用较低的税率，以达到降低纳税成本的目的。但是由于纳税人、所处地区、企业性质、所属行业和所得额大小等不同，所降低的税率是有所区别的。
例如：
Æ 一般纳税人或者小规模纳税人的选择会影响税赋；
Æ 在普通地区和享受税收优惠政策的地区注册公司，税赋大小会不同；
Æ 注册内资企业与注册外资企业税赋也是不同的；
Æ 此外，也可以通过控制当期企业和个人所得额的大小，来降低税率。
2.缩小课税基础
缩小课税基础是指纳税人通过对课税基础的筹划，以达到降低纳税成本的目的（在税率不变的情况下，缩小税基，可以减少应纳税额）。
例如：
Æ 最大限度确定进项税抵扣金额；
Æ 通过单独设立销售公司减少消费税税基；
Æ 对限制性费用进行合理筹划；
Æ 税基均衡实现：比如个人所得平均化；
Æ 税基即期实现：比如在减免税期间实现企业所得，享受减免税政策。
3.减少重复征税
减少重复征税是指：纳税人通过纳税筹划，尽量避免重复征税，以达到降低纳税成本的目的。
例如：
Æ 筹划税前列支与税后分红，减少重复征税金额；
Æ 筹划建筑业工程分包与转包业务，避免重复征税；
Æ 筹划营销渠道环节，减少重复征税；
Æ 筹划物流环节，减少重复征税。
4.延期缴纳税款
延期缴纳税款是指纳税人根据会计制度与税法的差异和选择规定，通过纳税筹划，实现税款的延期支付（节约融资成本；在物价上涨时，降低应纳税额；在累进税率情况下，控制税率上升）。
例如：
Æ 存货计价方法的选择；
Æ 固定资产折旧年限估计或折旧方法选择；
Æ 待摊费用摊销年限的估计；
Æ 收入确认时间的考虑。
（三）纳税筹划的法律风险
1.纳税筹划风险的分类
在税收筹划方法的运用过程中，要时刻关注税收筹划涉及到的一些法律风险。这里牵扯到的法律责任主要有以下三个方面：
Æ 行政制裁；
Æ 经济处罚；
Æ 刑事责任。
表1-2　纳税筹划法律风险分类表
项　　目
主　　要　　法　　律　　责　　任
行政制裁
如税收保全、强制执行、不许开设账户、核定其纳税额、收缴或停售发票和停止办理退税等。
经济处罚
处予罚款、加收滞纳金等。
刑事责任
偷税数额占应纳税额的10%以上不满30%并且偷税数额在1万元以上不满10万元的或因偷税给予两次处罚又偷税的，处3年以下有期徒刑，处1倍以上5倍以下罚金；偷税数额占应纳税额的30%以上且偷税数额在10万元以上的，处3年以上7年以下有期徒刑，处1倍以上5倍以下罚金。
2.纳税筹划风险的规避
通过上表大家可以看出在税收筹划中的法律风险还是非常大的。大家可以根据表1-3对本单位的纳税风险做一个简单分析。
表1-3　纳税筹划法律风险分析表
因素
状况
概率
严重性
措施
纳税观念
少交税，盲目避税
高
严重
培训、明确法律责任
纳税组织
财务代管
中
一般
选聘税务经验丰富的人员
与税务沟通
没有
高
严重
尽快沟通
专家支持
没有
中
一般
聘请税务顾问
纳税计算
审阅测算结果：少交税、虚开发票
高
刑事责任、处5倍罚金
纠正并补税；上报税务机关
说明
结论：此公司纳税存在很大的法律风险，建议：尽快纠正、上报、补税，并建立相应的纳税管理制度。
第三讲　营销组织环节的纳税筹划（一）
纳税筹划目标和节税空间
（一）纳税筹划目标
1.从营销角度看目标
Æ 有利于扩大商品销售；
Æ 有利于销售人员的培训和管理；
Æ 有利于销售责任制的落实（目标、考核、激励）；
Æ 有利于建立销售监督与联系制度；
Æ 销售机构形式：地区型、产品型、部门型等。
2.从财务角度看目标
Æ 有利于财务管理集权化；
Æ 有利于财务控制实施（预算、监控、考核）；
Æ 有利于发挥内部审计作用。
3.从税务角度看目标
Æ 营销组织设立纳税最优化；
Æ 营销人员激励纳税最优化。
（二）纳税筹划空间
1.纳税筹划空间的定义
纳税筹划空间，实际是探讨从哪些角度、按什么思路去进行税收筹划。
就纳税筹划（也叫税收筹划）这一概念而言，西方国家和国内的有关书刊所给的解释都不尽一致。以下是几种有代表性的观点：
Æ “纳税筹划是指通过纳税人经营活动或个人事务活动的安排，实现缴纳最低的税收。”（荷兰国际财政文献局（LBFD）《国际税收辞汇》）
Æ “税收筹划是指在法律规定许可的范围内，通过经营、投资、理财活动的事先筹划和安排，尽可能取得节税的税收利益。”（国内著名税务专家唐腾翔《税收筹划》）
Æ “纳税筹划是指纳税人通过非违法的避税方法和合法的节税方法以及税赋转嫁方法来达到尽可能减少税收负担的行为。”（中国人民大学张中秀教授《公司避税节税转嫁筹划》）
2.营销组织环节中节税应从以下几方面考虑
Æ 销售机构设置的公司形式不同税赋不同；
Æ 在不同地区设立销售机构可能税赋不同；
Æ 增设或分立销售机构可能导致税赋不同；
Æ 营销人员个人所得的形式不同税赋不同；
Æ 营销人员个人所得平均支付可降低税赋。
【自检2-1】
1.请联系当前形势，说明纳税筹划的必要性。
2.请思考纳税筹划过程中应注意什么问题？
3.判断正误：
（1）纳税筹划是为企业整体利益最大化服务的，是一种方法与手段，而不是企业的最终目标。（　　）
（2）纳税筹划方案应该着眼于经济利益的最大化，而不是税收负担的最小化。（　　）
见参考答案2-1
营销机构与纳税筹划(上)
（一）营销机构设立形式
在对营销组织的设置过程中，有一个对设立子公司或分公司的选择问题。有的企业的领导认为设置分公司有利于节税，也有的企业领导认为设置子公司有利于节税。实际上，不能简单地看这个问题，一定要进行具体分析，了解子公司和分公司在设置过程中的区别：
Æ 子公司是独立法人，实行独立核算，在一般情况下不能与母公司合并缴纳税款；分公司为非独立法人，实行非独立核算，经税务机关批准可以与总公司合并缴纳税款。
Æ 子公司可以独立享受税收优惠政策，分公司不能单独享受这些优惠政策。
Æ 子公司设立费用高，分公司设立费用相对较低。
Æ 子公司财务风险小，分公司财务风险大。
Æ 子公司分权程度高，分公司集权程度高。
Æ 对子公司的管理比较复杂，对分公司的管理相对简单。
（二）营销机构分立纳税筹划实例分析
实例1
海宏公司下属A、B两个地区销售公司。2004年海宏公司总部盈利150万元，A公司盈利50万元，B公司亏损100万元，适用所得税率为33%。假定不考虑应纳税所得额调整因素。
Æ 方案1：按子公司设置
海宏公司应缴纳企业所得税如下：
总部：150×33%=49.5万元
A公司：50×33%=16.5万元
B公司当年发生亏损，不缴纳企业所得税，亏损可以用以后年度利润弥补。
海宏公司当年应缴纳企业所得税为66万元。
Æ 方案2：按分公司设置
海宏公司应缴纳企业所得税如下：
（150＋50－100）×33%＝33万元
通过纳税筹划降低当期纳税成本33万元。
Æ 重要提示：企业在经营初期发生亏损的可能性大
第二个方案的节税是一种相对节约而不是绝对的降低，因为根据第一种方案当年虽然应纳所得税66万元，但B公司的这部分亏损还可以用它以后年度利润弥补，带来的问题实际上是提前纳税的问题。另外如果B公司以后连年发生亏损，按照税法规定，弥补期不能超过5年，所以它有不能用以后年度利润弥补的风险。
在税收筹划过程中，到底是设分公司还是子公司，要考虑这个企业在经营过程中的一些特点，比如经营初期一般发生亏损的可能性大，规模也相对小一些，所以企业在发展初期，一般按照分公司设置，既有利于管理，又有利于降低纳税成本。
第四讲　营销组织环节的纳税筹划（二）
营销机构与纳税筹划(下)
营销机构分立纳税筹划实例分析(下)
实例2
第二个例子实际上是考虑税收优惠政策，那么在不同地区如何去设置公司，通过设置公司形式的改变降低纳税成本呢？
长江公司下属A、B两个地区销售公司。2004年长江公司总部盈利100万元，A公司盈利10万元，B公司盈利20万元。总部所在地区适用所得税率为33%，Ａ地区为27%，Ｂ地区为15%。假定不考虑应纳税所得额调整因素。
Æ 方案1：按分公司设置则长江公司应缴纳企业所得税如下：
（100+10+20）×33%=42.9万元
Æ 方案2：按子公司设置则长江公司应缴纳企业所得税如下：
总部：100×33%=33万元
A公司： 10×27%=2.7万元
B公司： 20×15%=3万元
共计应缴纳企业所得税为38.7万元。
通过纳税筹划降低纳税成本4.2万元。
实例3
此实例讲生产经营特殊消费品的企业如何通过机构的设置来改变它的税赋。
某卷烟厂生产第一类卷烟，该厂以每条80元（不含增值税）的调拨价销售给独立核算的销售部门100大箱，每大箱内装250条卷烟，该烟的市场销售价为每条100元（不含增值税）。
Æ 税收筹划分析
根据现行税法规定，卷烟按从量定额与从价定率相结合的复合计税方法征税，即对卷烟先征收一道从量定额税，单位税额为每大箱（5万支）150元，然后，按照调拨价再从价征税：每条（200支）调拨价格在50元以下的卷烟（不含50元；不含增值税），税率为30%；50元以上的卷烟（含50元，不含增值税）和进口卷烟，税率为45%。
卷烟厂转移定价前应缴纳消费税：
（150＋100×250×45%）×100＝114（万元）
卷烟厂转移定价后应缴纳消费税：
（150＋80×250×45%）×100＝91.5（万元）
转移定价前后纳税成本差额：
114－91.5＝22.5（万元）
实例4
此实例也是讲通过增设一个公司来解决税赋降低问题，这个例子主要谈到的一个问题是在计算企业缴纳所得税时，有一个限制性费用规定。
某工业企业2004年度实现产品销售收入8000万元,“管理费用”中列支业务招待费40万元,“营业费用”中列支广告费180万元,业务宣传费50万元,税前会计利润总额为100万元。按以上扣除比例限制规定,业务招待费超支额为13万元，广告费超支额为20万元，业务宣传费超支额为10万元。适用企业所得税率为33%。
该企业总计应纳税所得额为143万元,应纳所得税47.19万元。
Æ 纳税筹划方案
增设销售公司：该工业公司将产品以7500万元的价格卖给销售公司,销售公司再以8000万元的价格对外销售。工业公司与销售公司发生的业务招待费分别为25万元、15万元；广告费分别为100万元、80万元；业务宣传费分别为30万元、20万元。假设该工业企业的税前利润为40万元,销售公司的税前利润为60万元,则两企业分别计算企业所得税时,各项费用均不超过税法规定标准,整个利益集团应纳所得税额为33万元，节省所得税14.19万元。
营销人员费用与纳税筹划
（一）营销人员费用及相关税法
1.营销人员费用
Æ 基本费用：工资、销售业绩奖金；
Æ 津贴补贴：托儿补贴、交通补贴等；
Æ 业务费用：交通费、通讯费和误餐费等。
2.相关税法规定
Æ 工资薪金所得：即通过劳动合同形成的固定雇佣关系产生的个人所得。
① 适用九级超额累进税率（5%～45%）；
② 不同地区规定了不同费用扣除额标准；
③ 不属于工资薪金性质的补贴不征收个人所得税（如独生子女补贴、误餐补贴、差旅费补贴等）；
④ 按月征收。
Æ 劳务报酬所得：即非雇佣关系形成的个人所得。
① 适用20%～40%的比例税率；
② 费用扣除标准为800元或20%；
③ 按次或按月（同一项业务连续取得收入）征收。
Æ  红利所得
按红利所得20%全额征收个人所得税。
（二）实例分析
1.薪酬所得纳税筹划实例
Æ 实例1
某公司某销售人员月基本工资为3000元，假定费用扣除标准为1000元。该销售人员每月应缴纳个人所得税计算如下：
查阅工资薪金个人所得税率表：
工资薪金个人所得2000～5000元的适用税率为15%，速算扣除数为125元。
应交个人所得税：
（3000-1000）×15%－125=175元
纳税筹划方案：
该销售人员月工资定为2000元，每月通讯费可报销300元，误餐费可报销200元，市内交通费可报销500元。
查阅工资薪金个人所得税率表：
工资薪金个人所得500～2000元的适用税率为10%，速算扣除数为25元。
应缴个人所得税：
（2000-1000）×10%－25=75元
Æ 实例2
某公司2004年12月份某销售人员工资收入为1500元，年终销售业绩奖金为8000元。假定费用扣除标准为1000元。该销售人员本月应缴纳个人所得税计算如下：
经查阅工资薪金个人所得税率表得知：工资薪金个人所得5000～20000元的适用税率为20%，速算扣除数为375元。
应交个人所得税：
（9500-1000）×20%－375=1325元
纳税筹划方案：
每月平均发放奖金666.67元（8000/12）。
查阅工资薪金个人所得税率表：
工资薪金个人所得500～2000元的适用税率为10%，速算扣除数为25元。
应缴个人所得税：
（2166.67-1000）×10%-25=91.67元
降低纳税成本：1325-91.67=1233.33元
特别提示：
在实际操作过程中存在这样一个问题：一年的业绩情况到年终才能考核，没有办法每个月知道一年的工作完成情况，所以员工的业绩奖金不好去平均发放，有没有可行的办法呢？
在实际工作当中很多单位总结出两条经验：一种做法就是把业绩奖金分成两个部分，每个月可以发放一部分，到年末的时候，集中发放另一部分，这就使一部分奖金平均化。第二种做法是当年的奖金发放总是按上一年的业绩考核情况发放。不是年终考核完成以后集中发放，而是今年考核完的情况到下一年发放奖金时平均分摊到每个月当中去。当然每个企业在个人所得税收筹划当中具体处理方法有所不同，可以根据实际情况进行考虑。
Æ 实例3
某公司某销售总监每月工资收入为1万元，年终效益奖金为12万元。假定费用扣除标准为1000元。查阅工资薪金个人所得税率表：工资薪金个人所得5000～20000元的适用税率为20%，速算扣除数为375元。
该销售总监全年应缴纳个人所得税计算如下：
1-11月份：（10000-1000）×20%－375=1425元
1425×11=15675元
12月份：
查阅工资薪金个人所得税率表：工资薪金个人所得超过10万元的适用税率为45%，速算扣除数为15375元。
（130000-1000）×45%－15375=42675元
全年应缴纳个人所得税：
15675+42675=58350元
纳税筹划方案：
如实行年薪制应纳税额：
[（全年基本收入和效益收入/12-费用扣除标准）×税率-速算扣除数]×12
应交个人所得税：
[（240000/12-1000）×20%-375]×12=41100元
降低纳税成本：58350-41100=17250元
2.劳务所得纳税筹划实例
某销售公司聘请高级销售顾问，约定支付顾问费30000元。
税法规定：费用扣除标准为20%，收入不超过20000元的适用税率为20%；收入20000～50000元的适用税率为30%，速算扣除数为2000元。
Æ 若一次性支付：30000×（1-20%）×30%-2000=5200元
Æ 若分三次跨月支付：10000×（1-20%）×20%×3=4800元
降低纳税成本：5200-4800=400元
Æ 若分次支付并报销必要费用：假定分三次跨月支付，并报销通讯费和交通费1000元（凭单据报销）：9000×（1-20%）×20%×3=4320元
降低纳税成本：5200-4320=880元
第五讲　产品销售环节的纳税筹划（一）
营销人员费用筹划实例分析（下）
某公司某销售总监为公司股东，月工资收入为10000元（假定费用扣除标准为1000元），每年分红为10000元。查阅个人所得税率表：工资薪金个人所得5000～20000元的适用税率为20%，速算扣除数为375元；分红所得适用税率为20%，不能扣除费用。
该销售总监全年应缴纳个人所得税计算如下：
[（10000-1000）×20%－375]×12=17100元
10000×20%=2000元
全年应缴纳个人所得税：17100+2000=19100元
纳税筹划方案：将该销售总监月工资定为4800元，每年分红6000元，其余按职务消费处理（配车、提供住房、通讯费和交通费补贴等）。
应缴个人所得税：
[（4800-1000）×15%－125]×12=5340元
6000×20%=1200元
全年应缴纳个人所得税：5340+1200=6540元
降低纳税成本：19100-6540=12560元
所以企业在个人所得的税收筹划当中，出现了一种用职务消费来处理的现象，这种现象逐渐成为一种普遍现象。税务机关会针对企业的税收筹划或以避税的方式来降低税赋的做法采取一些对策，比如对通讯费的报销标准，有的地区就规定平均每一个人、每个月报销的通讯费或者发放的通讯费不能超过300元，甚至规定不能超过200元，这实际上是一种税务机关反避税的做法。
纳税筹划目标和节税空间
（一）纳税筹划目标
1.从营销角度看目标
Æ 通过优化产品因素组合，（品种、规格、质量、交货期和包装等因素）促进销售增长；
Æ 关注产品寿命周期规律对销售增长的影响；
Æ 增长率在10%以下但不稳定者属投入期；增长率在10%以上属成长期；增长率在1%～10%之间属成熟期；增长率小于零已进入衰退期。
2.从财务角度看目标
Æ 产品结构对利润的影响
【案例】
某企业80%的利润来源于主要的3个产品，另外还有17种产品只能带来20%利润，从财务角度来分析，关注产品的结构对利润的贡献，对产品结构进行调整，并根据产品盈利状况为企业的发展进行长远规划。
Æ 关注产品寿命周期
关注产品的寿命周期也就是关注产品处在不同的寿命时期，财务指标中资金、成本利润有哪些变化。
Æ 降低质量成本水平
质量成本主要包括两部分，一部分是预防鉴定成本，另一部分是由于质量管理出现问题带来的损失。如果预防鉴定成本投入适当，就可以降低由于质量问题带来的产品损失，从而使总成本降低，所以财务上要考虑质量成本的控制。
3.从税务角度看目标
Æ 业务结构纳税最优化；
Æ 产品销售纳税最优化。
（二）节税空间分析
Æ 兼营销售处理方法不同影响纳税成本；
Æ 混合销售处理方法不同影响纳税成本；
Æ 包装物的处理方法不同影响纳税成本；
包装物是随同产品销售计价，还是采用包装物押金的方式，这其中涉及到销售价款中包含了包装物这部分。包装物的价款一旦随同产品销售计价就要合并计税；而采用包装物押金的方法通常情况下不考虑计税问题。
Æ 存货计价方法不同影响纳税成本
在销售产品的过程中，按照不同的计价方法来确定商品的成本，如何去结转，结转方法不同对纳税成本也有影响。
Æ 销售退货处理方法不同影响纳税成本
对销售退货如果处理不当也会增加税赋，有的企业经常遇到一个问题，就是把货退完以后，由于有关的票据处理不好，所以最后税务部门要求按照全额销售来计税，不能把退货部分扣掉，这就影响了纳税成本。
Æ 特殊行业销售业务节税具有不同特点
产品销售环节纳税筹划
（一）兼营销售的纳税筹划
1.兼营销售形式和纳税规定
兼营销售有两种具体形式：
Æ 如果企业既兼营一般的产品销售又兼营农产品，那么增值税的税率就不同了。根据税法规定，纳税人销售不同税率的货物或应税劳务，未分别核算的，要从高使用税率。
Æ 如果某企业既经营增值税的业务，又兼营营业税的业务。根据税法规定：纳税人兼营非应税劳务未分别核算的，一定增收增值税。在一般情况下，如果有正常的抵扣，那么从全国的测算来看增值税的税赋低于营业税的税赋；但是也有个别根据特殊情况来算抵扣的，可能交营业税的核算。所以在税收筹划中存在一般规律和特殊规律的考虑。
2.实例分析
Æ 实例1
某公司为增值税一般纳税人，某月份销售钢材收入为90万元（适用税率为17%），同时经营农机收入10万元（适用税率为13%）。均为含税收入。
未分别核算增值税销项税额：
（90+10）/（1+17%）×17%=14.53万元
如分别核算：
90/（1+17%）×17%+10/（1+13%）×13%=14.23万元（降低纳税成本0.3万元）
Æ 实例2
某商场为增值税一般纳税人，某月份销售商品收入为90万元（含税收入，适用税率为17%），同时又经营餐饮，收入10万元（适用税率5%）。
未分别核算：
（90+10）/（1+17%）×17%=14.53万元（增值税）
如分别核算：
90/（1+17%）×17%=13.08万元（销项税额）
10×5%=0.5万元（应纳营业税）
降低纳税成本：14.53-13.08-0.5=0.95万元
【自检3-2】
某公司为增值税一般纳税人，某月份销售电器收入为80万元（适用税率为15%），同时经营农机收入8万元（适用税率为13%），均为含税收入，请计算并比较分别核算和不分别核算两种情况下的增值税销项税额。
见参考答案3-1
第六讲　产品销售环节的纳税筹划（二）
（二）混合销售的纳税筹划
1.混合销售的定义
混合销售是一项销售行为，如果既涉及增值税应税货物，又涉及非应税劳务，称为混合销售行为。
2.税法规定
从事货物的生产、批发或零售为主，兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者，发生混合销售，应视为销售货物征收增值税。
年货物销售额超过全部销售额的50%的，属于以生产批发零售为主；如果没有达到50%就属于按照应税劳务的企业来考虑计税问题。企业在实际工作中，经常会遇到一种现象，就是既销售商品，又负责安装，所销售商品本身实际上是属于应税货物，提供的安装实际上是一种劳务供应的问题。
3.实例分析
某公司是生产专用设备的厂家，同时又负责设备安装。2004年该厂实现销售收入8000万元（含税收入），其中专用设备安装收入占销售总收入的30%。该厂为增值税一般纳税人，适用税率为17%，当年可抵扣进项税额480万元。
2004年该厂应纳增值税计算如下：8000/（1+17%）×17%-480=682.39（万元）
纳税筹划方案：成立专业安装公司。
筹划后的应纳税金额计算如下：
货物销售额征收增值税：8000×70%/（1+17%）×17%-480=333.67（万元）
设备安装收入征收营业税：8000×30%×5%=120(万元)
共计应纳税金额：333.67+120=453.67（万元）
降低纳税成本：682.39-453.67=228.72（万元）
（三）包装物的纳税筹划
1.包装物处理形式及纳税规定
Æ 随同产品销售：按产品适用的税率征收增值税
比如销售一批产品的增值税率是17%，那么随之有包装物一起卖出，那么包装物的价款也都按照17%来计税。
Æ 收取租金：租金收入作为价外费用，征收增值税
如果不是随从产品单独销售一家，而是用租金的方式，那么不管用什么方式，即使用租金收入的形式，税法规定是同为价外费用，也要合并到产品价款当中，一并增收增值税。
Æ 收取包装物押金
税法规定，押金逾期超过一年不退还的，按包装物适用税率征收增值税。一般情况下，不涉及增收流转税问题，但是税法为了防止企业钻空子（表面上以包装物押金的形式放到账上，实际上是租金或者跟产品的计价来反应的包装物，账面上挂账，永远不归还这个客户。），所以税法中就有条规定，押金预期超过一年不退还的，按包装物适用税率增收增值税。
所以在对包装物的税收筹划中，要结合一些实际情况进行考虑。
2.实例分析
Æ 实例1
某企业销售轮胎500个，单价为2000元，其中包含包装物价值200元，消费税税率为10%。应纳消费税计算如下：500×2000×10%＝10万元。
纳税筹划方案：
将随同产品作价的销售包装物，改为收取包装物押金的形式，这样可以降低轮胎售价，每个售价为1800元。筹划后该企业应纳消费税为：500×1800×10%＝9万元
降低纳税成本：10000元
Æ 实例2
某化妆品厂，将生产的化妆品、护肤护发品、小工艺品等组成成套消费品销售。每套消费品由下列产品组成：化妆品包括一瓶香水30元、一瓶指甲油10元、一支口红15元；护肤护发品包括两瓶浴液25元、一瓶摩丝8元；化妆工具及小工艺品10元；塑料包装盒5元。化妆品的消费税税率为30%，护肤护发品的消费税税率为8%，上述价格均不含税。
纳税筹划前：
将产品包装后销售的应纳消费税为：（30＋10＋15＋25＋8＋10＋5）×30%＝30.9（元）
纳税筹划后：
将上述产品先分别销售给商家，再由商家包装后对外销售（将产品分别开具发票，财务上分别核算销售收入即可）。
应纳消费税为：（30＋10＋15）×30%＋（25＋8）×8%＝16.5+2.64＝19.14（元）
每套化妆品节税额为11.76元（30.9－19.14）
（四）存货计价的纳税筹划
1.产品计价的税法规定
Æ 纳税人的商品、材料、产成品、半成品等存货的计量，应当以实际成本为准；
Æ 纳税人各项存货的发生和领域，其实际成本的计算方法，可以采用个别计价法、加权平均法、先进先出法、移动平均法等方法中任选一种；
Æ 会计核算坚持一贯性原则。即企业采用的会计处理方法，一般情况下应该保持一致，不能随意变更。有人根据存货成本计价，第一个月用先进先出法，第二个月改成后进先出法，第三个月又换成加权平均法，这就违反了会计的一贯性原则。
2.实例分析
某企业在2002年先后进货两批，数量相同，进价分别为400万元和600万元。2003年和2004年各销售一半，售价均为1000万元。所得税率为33%。分别采用加权平均法、先进先出法和后进先出法计价。详见下表：
表3-1〓各种计价方法下指标比较表
加权平均法
先进先出法
后进先出法
2003
2004
2003
2004
2003
2004
销售收入
1000
1000
1000
1000
1000
1000
销售成本
500
500
400
600
600
400
税前利润
500
500
600
400
400
600
所得税
165
165
198
132
132
198
净利润
335
335
670
402
268
402
【表析】
Æ 此表体现了在税法和会计制度限制下，在物价变动时不同计价法对成本、利润和所得税的影响。
Æ 如果享受减免税政策，采用先进先出法计价可以降低纳税成本。
（五）退货的纳税筹划
1.销售退货的纳税规定
销售退货具体分两种情况：
Æ 销售折让
销售折让是指销售货物后，由于质量等原因供货方给予购货方的一种让价。按销售折让后的价格计算销项税额。
Æ 销售退回
销售退回是指在销售货物后，由于货物不符合合同要求，购货方将购买的货物退给供货方的情况。
① 没有开发票时，按实际开具发票的金额计算销项税额。
② 已经开具发票的，对方没有抵扣进项税额的，拿回发票联和抵扣联，作废后重新开发票。
③ 已经开具发票的，对方已经抵扣进项税额的，让对方税务机关开具退货与折让证明，可按其金额开具红字票，冲减销售。
2.案例分析
某企业销售产品一批，价款200万元（含税），由于质量问题，购货方提出退货。经双方协商，按八折结算货款。该企业为一般纳税人，增值税税率为17%。该企业已开具发票，购货方已经进行账务处理，并作进项税额抵扣。
处理方法：
由购货方出具当地税务机关开出的退货与折让证明，按40万元金额开具红字发票，并冲减销售。
销项税额＝200×80%/（1+17%）×17%＝23.24（万元）
第七讲　特殊行业销售环节纳税筹划
特殊行业销售环节纳税筹划
（一）特殊消费品的纳税筹划
1.委托加工消费品纳税规定
委托加工的应税消费品由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。委托方用于连续生产应税消费品的所纳税款准予按规定抵扣。
委托加工的应税消费品收回后直接用于出售的，不再征收消费税。
2.实例分析
A轮胎厂委托B厂将一批价值100万元的橡胶加工成汽车内胎，协议规定加工费71万元；加工的内胎运回A厂后，A厂继续加工成汽车轮胎，加工成本和分摊费用共计95万元，该批汽车轮胎售出价格400万元。汽车轮胎的消费税税率为10%（假定不考虑增值税）。
Æ 委托加工的应税消费品收回后，在本企业继续加工成另一种应税消费品销售：
① A厂向B厂支付加工费的同时，向受托方支付其代收代缴的消费税。
计税价格：（100＋71）÷（1－10%）＝190（万元）
应缴消费税：190×10%＝19（万元）
② A厂销售汽车轮胎后，应缴消费税为：400×10%－19＝21（万元）
③ A厂的税后利润（所得税税率33%）为：
（400－100－71－19－95－21）×（1－33%）＝62.98（万元）
Æ 委托加工的消费品收回后，直接对外销售：
如果A厂委托B厂将橡胶加工成汽车轮胎，橡胶成本不变，加工费用为150万元；加工完毕，运回A厂后，A厂对外售价仍为400万元。
① A厂向B厂支付加工费的同时，向其支付代收代缴的消费税：
（100＋150）÷（1－10%）× 10%＝27.78（万元）
② 由于委托加工应税消费品直接对外销售，A厂在销售时，不必再缴消费税，其税后利润计算如下：（400－100－150－27.78）×（1－33%）＝81.89（万元）
降低纳税成本：81.89-62.98＝18.91（万元）
（二）建筑安装业的纳税筹划
1.建筑安装业务纳税规定
Æ 建筑业的总承包人将工程分包或者转包他人，以工程的全部承包额减去付给分包人或转包人的价款后的余额为营业额。
Æ 从事建筑、修缮和装饰工程作业，无论怎样结算，营业额均包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款。从事工程安装作业，凡所安装的设备的价值作为安装工程产值的，营业额包括设备的价款。
2.实例分析
Æ 实例1
甲公司发包一建筑工程，在工程承包公司乙的协助下，施工单位丙中标。于是甲与丙签订工程承包合同，合同额1100万元。乙公司未与甲公司签订合同，只负责工程协调。丙支付给乙公司服务费用100万元。
乙公司应纳营业税：100×5%＝5（万元）
如果乙公司直接和甲公司签订合同，合同金额为1100万元，然后乙公司再把工程承包给丙公司，分包款为1000万元。
乙公司应纳营业税：（1100－1000）×3%＝3（万元）
Æ 实例2
某安装公司计划承揽一项安装工程，由该公司提供设备并负责安装，工程总价款200万元，其中设备价款180万元。
应缴纳营业税：200×3%=6（万元）
纳税筹划方案：由建设企业负责购买设备，安装公司只负责安装，并按此签订合同。
20×3%=0.6（万元）
降低纳税成本：54000（元）
（三）房地产业的纳税筹划
房地产业务发生以后如何进行纳税筹划？这个问题的研究在实际工程中具有广泛意义，因为有的企业虽然不是房地产公司，可能是一个制造业或者一个商业企业，但是可能与房地产公司合作建房，就等于工商企业出地，由房地产公司出资金享有开发权，共同来完成房地产的建造，这里就有一个如何考虑纳税成本的降低问题。
【案例】
甲、乙两个企业合作建房，甲企业提供土地使用权，乙企业提供资金。甲、乙两企业合作建房约定：房屋建好后双方均分。完工后，经有关部门评估，该建筑物价值1000万元，甲、乙企业各分得500万元价值的房屋。
Æ 纳税筹划前：
甲企业发生了转让土地使用权行为，乙企业发生了销售不动产的行为。甲、乙企业各方均应纳营业税：500×5%＝25万元。
Æ 纳税筹划后：
若甲、乙企业采取合作方式建房，即甲企业以土地使用权、乙企业以货币资金合股成立合营企业，合作建房，房屋建成后双方采取风险共担、利润共享的分配方式。按税法规定，甲企业向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征收营业税；只对合营企业销售房屋取得的收入按销售不动产征税。在建房环节双方企业免缴了营业税税款。
第八讲　特殊行业销售环节纳税筹划
纳税筹划目标和节税空间
（一）纳税筹划目标
1.从营销角度看目标
Æ 通过定价提升产品品牌形象
营销竞争中一种是通过低价竞争，一种是通过差异化体现产品的附加值，把价格定得偏高，以提高产品的形象。
Æ 通过定价刺激需求量
因为市场需求量一方面受供求矛盾的影响，另一个很重要的方面是它与价格有关系。比如最近几年家电的竞争中，基本都是通过定价来刺激消费量的。
Æ 通过定价处理积压产品
就是企业通过降价，把库存甩出去。
Æ 通过定价促进销售增长
Æ 通过定价提高市场占有率
比如家电业几个生产厂家考虑到竞争的能力，为了提高市场占有率，不断地通过价格的调整使其占有率提高速度加快。
【案例】
几年前长虹通过价值策略使自己的市场占有率迅速上升，而且引发了行业的价格大战，也出现了一些负面的问题，通过价格竞争导致实际上很多的潜在损失在最近几年才显现出来。
2.从财务角度看目标
Æ 补偿生产经营成本
定价应该能够补偿生产经营成本，如果价格定得过低了，实际上从长远来看是亏损的。
Æ 利润最大化
利润最大化就是尽可能通过定价策略来提高利润水平。还有一个附带的问题就是货款结算从时间上来看是先结算货款还是后结算货款，这就存在一个风险问题，所以财务上要控制货款的回收天数。
Æ 加快货款收回速度
3.从税务角度看目标
Æ 定价方式纳税最优化。
Æ 货款结算纳税最优化。
（二）节税空间分析
Æ 定价方式不同影响纳税成本。
Æ 通过转让定价可以降低纳税成本。
Æ 价款结算方式不同影响纳税成本。
Æ 现金折扣对纳税成本产生影响。
Æ 应收账款管理水平影响纳税成本。总的来看应收账款管理的水平越高，纳税总成本会越低。坏账损失如果已经发生了，但是没有最终确认，税务上不承认坏账损失发生；只有取得了合法的凭证，认定这项应收账款确实已收回，这时候才能在税前扣除。
定价的纳税筹划
（一）销售价格纳税筹划
1.税法规定
工商企业产品销售额包括产品销售价款和价外费用两部分。
价外费用是以各种形式收取的费用，虽然名目繁多，但是为了防止企业漏税，税法明确规定价外费用包括手续费、补贴、基金、集资款、返还利润、奖励费、违约金、包装费、运输装卸费、代收款项和代垫款项。
2.纳税筹划的转移法
销售价格制定过程中纳税筹划通常用的方法是转移法，比如说包装物处理方法，到底是采用随同产品销售处理还是用包装物押金的办法？如果把随同商品销售的包装物改为包装物押金，实际上就是用一种转移的方法来进行避税。
（二）定价方式纳税筹划
定价方式不同对纳税筹划有很大影响，定价的方式主要是国内的一些企业采取的一些定价技巧，比如直接打折、采取买送结合或采取返现金的做法。我们可以把三种基本方式作一个比较，看看哪种方式的纳税成本最低。
实例分析
某商场销售A商品，其售价为100元，进价为60元（均为含税价格）。该商场为一般纳税人，所得税适用税率为33%。
Æ 方案一：采取让利30%销售商品（即商品折扣）
应缴增值税：70/（1＋17%）×17%－60/（1＋17%）×17%＝1.45（元）
应缴企业所得税：
利润额＝70/（1＋17%）－60/（1＋17%）＝8.55(元)
应缴企业所得税＝8.55×33%＝2.82（元）
税后净利润＝8.55－2.82＝5.73（元）
Æ 方案二：买赠结合
即购物满100元，赠送价值30元的商品，此30元是顾客的偶然所得。那么我们按照偶然所得收入征税的规定来看，按照20%的税率征税，而且没有费用扣除。当然，在实际工作中，一般买赠结合的话不会让顾客自己再去交个人所得税，所以应该由企业来代交。
那么销售100元的商品：
应缴增值税＝100/（1＋17%）×17%－60/（1＋17%）×17%＝5.81（元）
赠送30元的商品：
应缴增值税＝30/（1＋17%）×17%－18/（1＋17%）× 17%＝1.74（元）
商场应代顾客缴纳个人所得税：30/（1－20%）×20%＝7.5元
应缴企业所得税：
利润额＝100/（1＋17%）－60/（1＋17%）－18/（1＋17%）－7.5＝11.30（元）
应缴企业所得税＝\[100/（1＋17%）－60/1＋17%\]×33%＝11.28（元）
税后净利润：11.30－11.28＝0.02（元）
Æ 方案三：购物返现金
即购物满100元返还现金30元。
应缴增值税：
应缴增值税＝[100/（1＋17%）－60/1＋17%]×17%＝5.81（元）
应代顾客缴纳个人所得税7.5元（同方案二）。
企业所得税：
利润额＝100/（1＋17%）－60/（1＋17%）－30－7.5＝-3.31（元）
应缴企业所得税11.28元（同方案二）
税后利润＝-3.31－11.28＝-14.59（元）
表4-1　各方案的纳税成本比较表
方案
增值税
个人所得税
企业所得税
净利润
一
1.45
2.82
5.73
二
7.55
7.5
11.28
0.02
三
5.81
7.5
11.28
-14.59
方案一：三种税赋均低于方案二和方案三。
方案二：增值税赋最高。
方案三：税后净利润为亏损，该方案最不可取。
当然企业在考虑定价策略的时候，一方面要考虑促销定价方式的效果如何，还要考虑账目处理方式；第三要进行纳税计算的比较，选择一个好的方案进行运作。
【自检4-1】
某商场销售A商品，其售价为200元，进价为70元（均为含税价格）。该商场为一般纳税人，所得税适用税率为33%。请计算让利30%的情况下应交纳的增值税、企业所得税和税后净利润。
见参考答案4-1
（三）转让定价
1.转让定价定义
转让定价这种方式通常是通过合理的价格制定把利润转向低税赋的地区的方法。
2.实例分析
甲公司生产的A产品经过三道工序连续加工，第一道工序单位产品成本200元，第二道工序单位产品成本450元，第三道工序完工单位产品成本500元。A产品每件售价800元，每年销售25万件，企业所得税税率为33%。有关指标计算如下：
销售收入：25万件×800元=20000（万元）
销售成本：25万件×500元=12500（万元）
销售税金：200（万元）
期间费用：2300（万元）
利润总额：20000-12500-200-2300=5000（万元）
所得税计算：5000×33%=1650（万元）
纳税筹划方案：在某经济特区投资设立一家全资子公司（乙公司），该公司适用企业所得税税率为15%。甲公司将第二道工序生产的A产品作为成品卖给乙公司，售价为540元。假定甲公司销售税金和期间费用的10%转移给乙公司，乙公司同时增加管理成本100万元。
表4-2　转移定价后应纳企业所得税计算表
指标
甲公司
乙公司
销售收入
13500
20000
销售成本
11250
14750
销售税金
180
20
期间费用
2070
330
利润总额
0
4900
所得税
0
735
降低纳税成本：1650-735=915万元
价款结算的纳税筹划
（一）价款结算方式
价款的结算方式对于纳税筹划会产生影响。
按价款结算方式不同，规定了产品销售收入确认的时间也不同，也就是实际计税的时间不同。所以在进行纳税筹划的时候，首先应了解有关收入确认时间的不同。按照增值税税法的规定，有以下几种情况：
Æ 直接收款方式
无论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天作为确定收入的时间开始计税。
Æ 托收承付或委托收款
如果是采用托收承付或者委托收款的方式去经营结算，以发出货物并且办妥托收手续的当天来计税。
Æ 赊销和分期收款
按照合同约定的收款日期的当天确认收入，签合同的时候要注意是一次收款还是分期收款。在实际操作中，有的企业购销合同当中对这个收款日期比较含糊，或者就约定了一次收款，但是在执行过程中实际上是分期收款的，这时候就会以合同为依据，按照合同约定一次收款的日期确认收入时间在这一天开始计税。一次性收款与分期收款合同应分别签订，并在合同中明确分期收款的日期。如果发生合同未到期而提前收取货款，应补开发票，并计算销项税额。
Æ 预收账款
在收到预收货款，货物没发出去之前，不作收入处理，不计税。在货物发出后，全额转作收入处理，并计税。
Æ 委托代销，收到代销单位销售的代销清单的当天。
Æ 销售应税劳务，提供劳务同时收讫销售额或取得索取销售额凭据的当天。
Æ 视同销售，货物移送当天。
（二）现金折扣
1.现金折扣定义
现金折扣是为了促使客户提前付款而给予的一种优惠折扣。
比如规定的时间是在3个月之内付款，但是客户可能提前一个月把钱付给公司了，这时候公司可能给予客户一定比例的货款折扣，这就是现金折扣。
Æ 现金折扣是信用管理中采取的一种做法，在税法当中有特定规定，即现金折扣会计账是做财务费用处理，但是从税法规定来看，现金折扣费用虽然记录到财务费用科目，但是它不能从税前扣除，所以在纳税之前要做调整。这样就需要综合考虑，纳税成本和通过赊销来促进销售增长，以及带来的其他的应收账款成本，要考虑总的信用成本最低化。
Æ 销售产品过程当中现金折扣用的比较少，主要原因就是现在很多企业的资金都缺乏，销售方通过现金折扣的办法来刺激对方早付款的积极性还没有，把应收账款故意托延，拖延时间越长，付费方利用对方的资金就越有好处，但是在一定的情况下现金折扣还是会发生的。
2.税法规定
按照会计制度的规定，现金折扣进入财务费用科目不能冲减销售额，虽然现金折扣已经进入财务费用科目了，但是不能从应收税所得额当中扣除，这就意味着在计算所得税的时候还要调整应税所得额。
3.实例分析
Æ 实例1
某公司销售一批产品价款100万元，现金折扣条件为：5/10，3/20，N/30，顾客于第15天付款。该公司为一般纳税人，增值税率为17%。
销售商品时确认收入，并计算销项税额：100/（1+17%）×17%=14.53（万元）
收到货款时，将折扣作为财务费用处理。
折扣费用：100×3%=3（万元）
调整应税所得额：3（万元）
Æ 实例2
某公司原信用条件为：N/30、变动成本率为60%、资金成本率为10%、预计年赊销额为5000万元，拟定两个备选方案。
A方案：将信用条件放宽到N/45、预计坏账损失率为3%、收账费用为60万元。
B方案：将信用条件改为：2/10、1/30、N/45，估计有60%的客户选择2/10，20%的客户选择1/30。预计坏账损失率为2%，收账费用为55万元。
纳税筹划分析：
A方案：
平均应收账款=5000/360×45=625（万元）
应收账款占用资金=625×60%=375（万元）
机会成本=375×10%=37.5（万元）
坏账损失=5000×3%=150（万元）
收账费用=60（万元）
信用成本=37.5+150+60=247.5（万元）
B方案：
平均收账天数=60%×10+20%×30+20%×45=21（天）
平均应收账款=5000/360×21=291（万元）
应收账款占用资金=291×60%=174（万元）
机会成本=174×10%=17.4（万元）
现金折扣=（60%×2%+20%×1%）×5000=70（万元）
坏账损失=5000×2%=100（万元）
收账费用=55（万元）
信用成本=17.4+70+100+55=242（万元）
两个方案比较：
B方案比A方案信用成本低
247.5-242=5.5（万元）
（三）坏账损失
1.税法规定
Æ 企业可按应收账款余额的0.5%提取坏账准备，并在税前扣除；
Æ 关联企业之间往来账款不得确认为坏账；
Æ 企业直接借出的款项，由于债务人破产、关闭、死亡等原因无法收回或逾期无法收回的，一律不得作为财产损失在税前进行扣除；
Æ 债务人破产、撤销、死亡、失踪、遭受重大自然灾害或意外事故或经法院裁决无法清偿，逾期3年以上仍未收回的应收账款，可以作为损失列支。
2.纳税筹划重点
Æ 尽可能采用备抵法提取坏账准备金；
Æ 加强信用风险控制和应收账款催收；
Æ 控制关联方往来账款和直接借出款项；
Æ 取得应收账款不能收回的证据；
Æ 及时向税务机关申报已经发生的坏账损失，经批准后，从应税所得额中扣除。
3.实例分析
某公司2003年应收账款余额为1000万元，提取坏账准备50万元，当年未发生坏账损失。2004年末应收账款余额为1200万元，当年发生坏账损失40万元，收回已核销账款5万元，提取坏账准备10万元。
2003年：
纳税调整：50-1000×0.5%=45（万元）
2004年：
（1200-1000）×0.5%+40-5=36（万元）（税法规定提取数）
纳税调整：10-36=-26（万元）
（四）总结
在实际工作中，除了上述所讲的例子以外，应该关注应收账款本身的管理，主要从三个环节入手：
Æ 第一个环节是事前控制，要建立客户档案，通过对客户信息的分析来确定信用条件是好还是差，根据客户的信用等级情况来考虑赊销的要求；
Æ 第二个环节是事中控制，事中控制主要是动态跟踪应收账款的发生过程，特别是要确定账龄的分析，通过账龄的分析，确定应收账款的回收天数情况，然后对账龄时间过长的、有异常的客户的账款进行跟踪；
Æ 第三个环节是一旦出现了逾期应收账款就要加大收账的力度，通过这种管理流程可以尽可能地减少应收账款的余额的占用数，加快回收。
第九讲　促销策略运用中的纳税筹划（一）
纳税筹划目标和节税空间
（一）纳税筹划目标
1.从营销角度看目标
促进销售，是通过传递商品或劳务的信息，帮助顾客认识商品或劳务的存在、性能、特征，引起消费者的注意，提高顾客的兴趣，激发顾客的购买欲望，促进商品的销售或劳务的转移。
促销策略主要有：广告宣传、人员推销、销售服务和公共关系等。
2.从财务角度看目标
Æ 促销费用水平控制；
Æ 促销经济效果（销售增长和盈利水平）；
Æ 财务承受能力。
3.从税务角度看目标
Æ 促销方式纳税最优化；
Æ 限制性费用控制。
（二）节税空间分析
Æ 促销方式不同影响纳税成本
促销方式有以旧换新、还本销售、销售返利、委托代销和按揭销售等等。
【案例】
某企业在销售彩电过程中有一个约定，就是顾客拿着旧彩电可以享受折价100元的优惠，即卖出的新彩电可以把这100元扣掉；新产品卖出去以后有一段时间出现了还本销售，即几年以后，企业把顾客购买彩电的价款返还给顾客。销售返利、委托代销、按揭销售等，这些促销方式在税务上有不同规定，所以要从营销财务和税收的结合角度来考虑用什么促销方式对企业最有利。
Æ 控制限制性费用可以降低纳税成本
限制性费用是指根据税法规定，对企业在税前列支的成本费用项目或标准加以限制的费用，如广告费、业务宣传费、捐赠支出、业务招待费等等。
【说明】
市场经济发展导致会计制度规定、财政上的规定和税法的规定有可能出现不一致，比如业务招待费按照会计制度规定可以在管理费用中列支，只要手续符合要求就可以列支，虽然没有明确地规定列支多少，但是税法为了控制应税所得，防止税收的流失，所以对业务招待费有一个限制。但是应该指出的是我国目前的税制在税前扣除项目上约束得过死，导致企业在限制性费用开支时往往受限，使企业补偿性的成本不能列支，最后导致企业成本负担过重，这一点通过税改会逐步加以解决。
促销费用的纳税筹划
（一）促销方式纳税筹划
1.以旧换新
Æ 税法规定
纳税人采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格确定销售收入。收回的旧货物视同购进（但必须有专用发票）。
Æ 实例
某商场销售电视机10台，价款31100元，从消费者个人手中收购旧电视机10台，折价4000元。
销项税额：
（31100+4000）/（1+17%）×17%=5100元
2.还本销售
Æ 税法规定
纳税人采取还本方式销售货物的，不得从销售额中减除还本支出。
Æ 实例
某商场采用还本方式销售电视机20台，合同中规定：每台不含税售价为4680元，5年后由厂家将货款全部退还购货方。
销项税额：
（4680×20）/（1+17%）×17%=13600元
【自检5-1】
上面这个实例中，为什么过了几年以后，把购买的价款全部返还给消费者，这个企业是否还获得了利润？
见参考答案5-1
3.销售返利
Æ 税法规定
销售返利通常是生产企业与商业企业之间达成的一种协议，即生产企业以商业企业的经销价或高于经销价的价格销售给商业企业，有时候又称作平销。有的企业等于就是按照经销价或者按照高于经销价格返利税。
税务机关针对这种情况，作出了一个明确针对销售返利的平销的规定：纳税人无论是否有平销行为，因购买货物而从销售方取得各种形式的返还资金，均应以所购买货物的增值税税率计算应冲减的进项税额，并从其取得返还资金当期的进项税额中予以冲减。
Æ 实例分析
某公司将一批产品销售给商业企业，销售额为1000万元，可抵扣进项税额为119万元。年末厂家返还商业企业20万元资金。该公司为一般纳税人，增值税税率为17%。
当期应冲减进项税额：20×17%=3.4万元
应缴增值税：1000/（1+17%）×17%-（119-3.4）=22.9万元
销售者往往只考虑返还20万资金本身对企业来说到底有多少损失，其实，最后结账看企业是否盈利，还必须把这部分对纳税的影响，也就是要把这3.4万元考虑进去。
4.委托代销
Æ 税法规定
将货物交付他人代销和销售代销货物均视同销售。收到代销单位销售的代销清单的当天确认收入。
Æ 实例分析
甲公司委托乙公司代销一批产品，每套产品售价为1000元（不含税），代理手续费为每套100元。当年委托代销10000套。收取手续费方式：销项税额=1000×17%=170万元，支付手续费100万元列入营业费用。
改为视同买断：按每套价格900元委托代销，乙公司仍按每套1000元价格销售，销售数量为10000套。则销项税额为：900×17%=153万元，不再支付手续费100万元。
甲公司节约增值税17万元（170-153），同时节约城建税及教育费附加1.7万元。
乙公司增加流转税12万元（17-5），同时增加城建税及教育费附加1.2万元。
5.房地产特殊销售
Æ 按揭销售
首付款按实际收到日确认收入，余额在银行按揭贷款办理转账之日确认收入，并按销售不动产缴纳5%的营业税。
Æ 售楼赠装修
如果不能分开核算，按全额征收5%的营业税；如果能分开核算，房屋按销售不动产征收5%的营业税，装修收入按建筑安装业务收入征收3%的营业税。
第十讲　促销策略运用中的纳税筹划（二）
（二）广告费和业务宣传费纳税筹划
1.税法规定
Æ 广告费限制性规定
① 纳税人每一纳税年度发生的广告费支出不超过销售（营业）收入2%的，可据实扣除；超过部分可无限期向以后年度结转。
② 广告费支出必须符合下列规定：广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的；已实际支付费用，并已取得相应发票；通过一定的媒体传播。
③ 制药、食品、日化、家电、通信、软件开发、集成电路、房地产开发、体育文化和家具建材商城等行业的企业，每一纳税年度可在销售（营业）收入8%的比例内据实扣除，超过此比例部分的广告支出可无限期向以后年度结转。
Æ 业务宣传费限制性规定
企业每纳税年度可以扣除的业务宣传费不超过营业收入的0.5%（粮食类白酒不得扣除）。不可结转以后各期。
Æ 广告费与业务宣传费的区别
广告费是企业通过媒体向公众介绍商品、劳务和企业信息等发生的相关费用。
业务宣传费是企业开展业务宣传活动所支付的费用，主要是指未通过媒体的广告性支出，包括企业发放的印有企业标志的礼品、纪念品等。
2.纳税筹划重点
Æ 从费用比例控制广告费和业务宣传费；
Æ 广告费支出手续完备；
Æ 竞争对等、盈利能力的考虑；
Æ 广告宣传效果分析；
Æ 广告策划招投标。
3.实例分析
某公司2002年支出广告费200万元、业务宣传费15万元，该公司2002年-2004年营业收入分别为2000万元、3000万元、2500万元。税法规定：广告费扣除比率为2%，业务宣传费扣除比率为0.5%。
2002年：广告费和业务宣传费分别列支40万元、10万元。
2003年：广告费可以列支60万元。
2004年：广告费可以列支50万元。
（三）公共关系费纳税筹划
1.税法规定
Æ 赞助支出限制性规定
各种非广告性质的赞助支出不得在税前扣除；财务会计制度规定：可将上述支出列入营业外支出。因此应将列入营业外支出的上述支出数调整应纳税所得额。
Æ 捐赠支出限制性规定
① 纳税人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠，在年度应纳税所得额3%（金融保险为1.5%）以内部分准予税前扣除。超过部分不予扣除。
② 企事业单位、社会团体等社会力量，通过非营利的社会团体和国家机关对下列捐赠，在缴纳企业所得税前准予全额扣除：向福利性、非营利性的老年服务机构的捐赠；向红十字事业的捐赠；向农村义务教育的捐赠；对公益性青少年活动场所（包括新建）的捐赠。
③ 自2003年1月1日起对企业、事业单位、社会团体等社会力量，向中华健康快车基金单位和孙冶方经济科学基金会、中华慈善总会、中国法律援助基金和中华见义勇为基金会的捐赠，准予在缴纳企业所得税前全额扣除。
④ 纳税人通过文化行政管理部门批准成立的非营利性的公益性组织对下列文化事业的捐赠，纳入公益、救济性捐赠范围，经主管税务机关审核后，在年度应纳税所得额10%以内准予扣除：对公益性的图书馆、博物馆、科技馆、美术馆、革命历史纪念馆的捐赠；对重点文物保护单位等方面的捐赠。对纳税人直接向受赠人的捐赠不可以在税前列支。
2.纳税筹划重点
Æ 选择赞助捐赠对象（是否为公益救济性对象）；
Æ 选择赞助捐赠途径（是否通过民政部门捐赠）；
Æ 选择赞助捐赠形式；
Æ 评估赞助捐赠效果；
Æ 取得赞助捐赠证明。
3.实例分析
Æ 实例1
某公司2004年为宣传本公司及产品品牌，赞助某影视制作中心现款200万元。该公司企业所得税率为33%。
纳税筹划分析：
此项支出属于赞助性支出，不得在税前扣除。因此，当年应调整应税所得额200万元。
增加税赋：200×33%=66万元
Æ 实例2
某公司2004年通过民政部门捐赠给灾区产品，该产品计税价格1000万元，成本价800万元，增值税率17%，所得税率33%。该公司当年利润为2000万元，营业外支出970万元。
① 销项税额=1000×17%=170（万元）
② 调整所得额=2000+970=2970（万元）
③ 扣除额=2970×3%=89.1（万元）
④ 应交所得额=2970—89.1=2880.9（万元）
⑤ 所得税= 2880.9×33%=950.7万元
（四）业务招待费纳税筹划
1.税法规定
表5-1　业务招待费限制性规定
销售净额
扣除率
1500万元
0.5%
1500～5000万元
0.3%
5000～1亿元
0.2%
1亿元以上
0.1%
提示：业务招待费一律在规定的范围和标准内据实列支，不得预提。
2.纳税筹划重点
Æ 从费用比例控制业务招待费；
Æ 制定业务招待费标准；
Æ 编制业务招待费预算；
Æ 合理转化费用支出形式；
Æ 加强业务招待费审批。
3.实例
某公司预计2005年销售额为6000万元，如何确定业务招待费的控制金额：
控制金额＝1500×0.5%＋3500×0.3%＋1000×0.2%＝20万元
假定该公司计划列支招待费30万元，将增加税赋：
（30－20）×33%＝3.3万元
第十一讲　渠道策略运用中的纳税筹划（一）
纳税筹划目标和节税空间
（一）纳税筹划目标
1.从营销角度看目标
销售渠道是指产品从生产企业转移到消费者或用户所经历的路线及各个经营机构。销售渠道有两种基本形式：直接销售和间接销售。
企业为了把产品顺利销售出去，要选择合适的销售渠道。借助销售渠道扩大销售，提高市场占有率。
2.从财务角度看目标
Æ 渠道创建、维护和使用成本
Æ 渠道经济效益最大化
Æ 加强渠道财务管理
【案例】
早期乐凯、柯达和富士在竞争过程中有一个对专业冲洗店的构建，如果从营销管理来看它实际上是一个渠道的创建，需要投入费用很大，由于乐凯晚走一步，所以最后主要的专业冲洗店在大中城市都是由柯达、富士垄断，导致乐凯陷入了一个被动的地位。所以企业应注意资金的投入渠道在维护过程中和使用过程中的成本。
3.从税务角度看目标
Æ 渠道选择纳税最优化；
Æ 渠道运营纳税最优化。
（二）节税空间分析
Æ 不同渠道对纳税成本影响不同
用电子商务方式进行销售、直销、通过经销商销售产品，这些营销方式总体渠道的纳税成本实际上是不同的。特别是电子商务行业，由于国内外对电子商务本身纳税的法规还处在探讨和逐步完善的过程中，所以导致了电子商务对纳税成本的影响具有高度的不确定性。
Æ 减少不必要物流环节可以避免重复征税
在创建期的过程中必然会涉及到物流环节的问题。减少不必要的物流环节，就可以避免重复征税。因为按照我国现行税法规定，物流方面的纳税限制实际上还是比较多的，稍有不慎就会由于物流环节的处理不当导致税赋增加。这一点需要企业事先考虑，也有待于税法本身的完善。
Æ 合理安排渠道费用可以降低纳税成本
渠道发生的一些创建和使用的费用不能超过限制的标准，这样也可以降低纳税成本。
Æ 减少渠道运营损失有利于降低纳税成本
减少渠道运营损失有利于降低纳税成本，比如坏账损失，还有一些在渠道发展过程中出现的一些被罚没的损失都会对税赋产生影响。
Æ 加快回款速度有利于降低纳税成本
在渠道创建与管理过程中，其本身的纳税问题既有特殊性，同时与前几个问题也有些共性。
渠道创建和管理中的纳税筹划
（一）渠道选择
1.渠道策略类型
Æ 广泛的渠道策略
所谓“广泛的建立渠道”就是尽可能多的利用中间商来经销产品，比如联想在发展过程中，通常通过代理商把软件和计算机产品推广出去；一些医药生产商也往往通过中间商来进行产品销售。
Æ 有选择的渠道策略
有选择的渠道策略不是广泛的利用中间商去推销自己的产品，而是选择少数有代表特色的中间商来推销自己的产品。
Æ 独家专营的销售策略
独家专营的销售策略，一方面借助直销，另一方面只选择一家中间商来代理自己的产品，这往往要求在顺序选择渠道时有清晰的逻辑思路。
图6-1　渠道选择次序
【图解】
此图列举了一些可供选择的渠道，选择的逻辑顺序分为ABC。
 第一步A：就是确定渠道的时候，首先要考虑客户是不是会使用这种销售渠道。
 第二步B：就是渠道与产品之间是否有良好的适应性，有的产品比较适合直销，或者适合通过专卖店而不能用网络销售。
 第三步C：是经济性能的评价，其中包括渠道的销售能力，就是到底通过这个渠道能卖出多少产品。
图6-2　交易成本与销售附加值的关系
【图解】
此图横坐标表示的是每笔交易的成本，纵坐标表示各种渠道能够带来的销售附加值。坐标越往右移越是一种高接触性的渠道，也就是与顾客接触越直接；越往下越是属于低接触渠道。成本规律有这样的表现：与顾客的接触性越高每笔交易成本就越高，但是它所带来的销售附加值也越高。
表6-1　分销渠道盈利水平测算表
金额单位：万元
财务指标
直接销售
代理
零售
销售收入
3000
2800
1400
销售成本
1650
1456
740
销售税金
150
224
100
直接渠道费用
600
420
140
分摊公司费用
150
70
渠道利润
450
700
350
渠道利润率
15%
25%
25%
【表析】
此表通过对渠道特性的认识结合税务的规定，测算出分销渠道的盈利水平，就是假设某一个公司采取三种方式，三个渠道去进行销售，一个是直接销售，一个是代理，一个是零售。
测算出来的销售规模直接销售是3000万元，代理的销售额是2800万元，零售是1400万元，同时分别确定出销售成本、销售税金、直接渠道费用和分摊的公司费用，算出渠道利润，再以渠道利润除以每个渠道的销售收入，算出渠道利润率。把收入、成本、税金和费用的因素都考虑进去以后，直接销售的利润率是15%，代理是25%，零售25%，也就是说从盈利水平来看代理与零售的盈利水平要高于直接销售。在这个计算基础上要考虑就目前的企业生产经营能力和企业现在的销售规模，到底选择哪个渠道好？如果生产经营能力不足，可能优先考虑代理和零售；如果生产经营能力比较强还可以再进一步拓宽渠道，也可以用直接销售。
2.电子商务纳税筹划分析
电子商务的出现，促进了企业内部功能的一体化，使得企业能便捷地以网上交易的形式，把产品开发、销售和筹资等行为分散到各子公司，从而使企业进行纳税筹划的机会和空间大大增多。同时，电子商务也使得商品或服务供应商的居住地以及所得的来源地很难确定，从而对原有的税收规则提出了挑战，其中主要表现在对税收管辖权的挑战上。
税收管辖权可分为三类：一是地域管辖权，即一国对来源于本国境内的所得行使征税权。二是居民管辖权，即一国对依照税法规定属于本国居民的纳税人的所得行使征税权。三是公民管辖权，即一国对拥有本国国籍的公民所得行使征税权。
①  利用地域管辖权进行筹划。对于实行地域管辖权原则的国家，依照税法规定，外国公司获得的某项所得是否在该国缴税，取决于该项所得是否来源于该国。这时，依靠互联网进行纳税筹划就有了基础。
② 利用居民管辖权进行筹划。纳税筹划的要点是避免成为一国的居民纳税人。各国对于居民的认定标准很不相同。
③ 在电子商务状态下，判定法人居民身份的管理中心标准也受到挑战。过去，召开董事会或股东大会的场所是认定法人管理控制中心的重要标志。而在电子商务中，通过网络会议技术，各大股东、董事可在本地参加会议，这就使管理中心标准形同虚设。
④ 利用电子商务高流动性进行筹划。利用国际互联网，可以更容易地把产品的研究、设计、生产、销售“合理”地分布于世界各地。在避税地设立基地公司也易如反掌，只需一台电脑、一个调制解调器和一部电话，在避税地建立一个网址即可。随着银行的网络化及电子货币加密技术的广泛应用，纳税人在交易中心定价更为灵活、隐蔽，这一切均使跨国公司可以更容易地通过各种虚构的业务和价格转移，来实现跨国避税目的。
⑤ 由于互联网改变了商务活动的方式，网络传输的快捷使得关联企业在对待特定商品和劳务的生产和销售上，有更为广泛的运作空间。他们可以迅速地在彼此之间有目的地对费用及利润进行分摊，制定“合理的”转让定价策略，以谋求整个公司利益的最大化。
第十二讲　渠道策略运用中的纳税筹划（二）
（二）物流环节
1.目前存在问题
Æ 在发达国家全年流通费用的支出占到GDP的10%。我国由于流通技术水平低，流通效率低，物流成本高，每年全社会支出的流通费用约占GDP的20%，达17880亿元。
Æ 长期困扰物流业发展的重复纳税、税赋重、税赋不平、抵扣难等问题。
2.物流环节税改
Æ 物流企业统一税率：物流企业开展业务既有运输、又有仓储，但在现行的税收制度中，交通运输业按3%税率征收营业税，仓储业按5%征收，不利于物流企业开展一体化运作，建议国家对物流行业的营业税税率统一按3%的税率征收。
Æ 解决物流企业重复纳税：由于现代物流企业发生大量物流业务外包，在运输环节可以抵扣外包收入后纳税，但在仓储环节（约占营业额15%～20%）不能抵扣，存在重复纳税问题。建议在规范物流业市场准入基础上，对营业税税基，比照旅游和联运业，实行扣除外包收入后计税的原则。
Æ 物流企业发票抵扣：由于物流企业不是专门运输企业，其对客户开出的发票，客户不能抵扣进项税额，建议在规范物流业市场准入的基础上，对物流企业开具专用运输发票，准予抵扣增值税进项税。
Æ 物流企业所得税合并纳税：很多物流企业都实行跨区经营和建立物流服务网络，对凡由总机构统一核算、财务系统联网的物流企业，建议比照连锁经营企业享受经主管税务机关审批后，由总机构统一合并企业所得税的政策。
3.实例分析
Æ 实例1
广药集团决定投资五千多万元人民币，建立华南地区最大的现代药品物流中心，建成后其珠江三角区的终端客户及全国二级批发市场覆盖率将达到百分之百。通过国际招标，西门子德马泰克公司成为该药品物流中心的设备供应商。
物流中心建成后，将拥有2万平方米阴凉库，商品存储可达25万箱或品种1万个，日配送能力为2500个客户或28000条订单。实现珠江三角区终端客户7～12小时配送(紧急时可达1～2小时)，广东省其他地区终端客户覆盖率达四成八，实现24小时配送；全国二级分销商48小时内配送。
该项目以医药物流管理信息为基础，实现物流管理自动化、网络化和柔性化，综合配送能力提高6倍以上。采用高效率分拣设备，借用电子商务技术，实现主供应商和重点客户信息沟通、共享、采购、存储和分拣各环节最优集成。
该物流中心建成后将开展第三方物流，逐步设立多个异地分发中心，实行分级配送，提高配送整体能力，使之成为国内、国际药品配送重要枢纽。
Æ 实例2
某公司2004年销售A产品438万元，缴纳增值税37.23万元，税赋率高达8.5%，比同行业高达2个百分点。其主要原因是当年发生运费38万元，但支付运费时企业从购货方取得的都是普通发票，按规定不能抵扣进项税额。
改进方案：
① 该公司成立专业运输公司，解决发票问题。
② 运输仍由购货方负责，但在签订购销合同时，以出厂价格结算。
（三）渠道费用
1.渠道费用构成
Æ 直销：业务工资、销售提成、场地费、会议费、促销费等等。
Æ 代理：代理费、管理费用等等。
Æ 专营店：场地、设施、人员等费用。
Æ 电子商务：设备、维护、人员等费用。
Æ 物流费用：运输、保管、配送、包装、流通加工和信息处理等费用。
2.渠道费用纳税筹划重点
Æ 直销费用：销售人员费用、促销方式、会议费。
Æ 代理费用：支付代理费的方式、管理费用的合理负担。
Æ 电子商务：配送费用的处理方式。
Æ 物流环节：运输费用票据、包装费形式、加工环节等。
（四）渠道损失
1.渠道损失构成
存货损失、窜货损失、违约损失、回扣损失和坏账损失等等。
Æ 存货损失
企业因存货盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税金中抵扣的进项税金，应视同企业财产损失，报经税务机关批准后可以与存货损失一起在所得税前按规定进行扣除。
实例：某公司2004年存货盘亏损失120万元，进项税额20.4万元，待处理，年末未办理审批手续。
进项税额转出：20.4万元
待处理财产损失：140.4万元
年末转入损益：-140.4万元
调整应税所得额：140.4万元
Æ 窜货损失
窜货（越区销售或冲货）：经销商为了获取非正常利润，以低于厂家规定的售价向辖区之外的市场倾销产品的行为。
① 窜货原因：价格体系混乱、结算方式问题、渠道发展不平衡、广告力度大但渠道没跟上、年终奖励和推广费等激励措施有问题和经销商恶意行为等。
② 窜货危害：经销商对产品品牌失去信心；混乱的价格和充斥市场的假冒伪劣产品会吞噬消费者对品牌的信心；窜货现象导致价格混乱和渠道受阻，严重威胁着品牌无形资产和企业的正常经营；造成渠道整体纳税混乱。
③ 窜货对策：
首先，堵住源头，企业销售应该由一个部门负责；
其次，加强对销售通路的管理；
第三，实行产品代码制，便于对窜货作出准确判断和迅速反应。
第四，实行奖罚制。
Æ 违约损失
罚款及滞纳金一般不允许税前扣除。因违反合同而支付的赔偿、罚款以及金融部门罚息支出，允许税前扣除。
实例：某公司由于违反合同约定支付经销商违约金10万元；由于违反工商法规被处以罚款50万元，并将一批有问题商品没收，该商品价款100万元（不含税），进项税额17万元。
违约金10万元可以在税前列支。
罚款50万元及被没收的商品117万元，不允许税前扣除。
Æ 回扣损失
关于回扣损失，很多企业的管理人员都会有这样的问题：回扣损失应该列支在哪个科目？回扣损失首先要分析是不是合法，如果是合法的，才存在在哪个科目列支的问题；如果不合法，在会计制度当中就不会做出这个规定。
【自检6-1】
某公司销售商品一批1000万元，业务员在此次交易中，承诺按销售收入的1%给经销商采购员回扣，计10万元。经领导批准该业务员凭支出证明单报账。
1.这笔回扣支出是否合法？
2.支出证明单是否属于合法凭证？
3.按税法规定是否可以税前列支？
见参考答案6-1