锦绣假期怎么上不去了:关于《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》混合销售“为主”的问题

中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第六条 一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为。除本细则第七条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，不缴纳营业税；其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，缴纳营业税。
　　第一款所称货物，是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。
　　第一款所称从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营应税劳务的企业、企业性单位和个体工商户在内。

什么情况或以什么标准来判断“为主”。原财税字｛94｝029号文件《财政部 国家税务总局关于增值税、营业税若干政策规定的通知》第四条对其进行了规定：四、关于混合销售征税问题
　　(一)根据增值税暂行条例实施细则(以下简称细则)第 五条的规定，“以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者”的混合销售行为，应视为销售货物征收增值税。此条规定所说的“以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务”，是指纳税人的年货物销售额与非增值税应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50%，非增值税应税劳务营业额不到50%。
　　(二)从事运输业务的单位与个人，发生销售货物并负责运输所售货物的混合销售行为，征收增值税。

但是，根据《财政部 国家税务总局关于公布若干废止和失效的增值税规范性文件目录的通知》（财税〔2009〕17号）、《财政部 国家税务总局关于公布若干废止和失效的营业税规范性文件的通知》（财税〔2009〕61号）文件，分别将上述文件第四条的一、二项进行了作废。

该条被废止后，如何掌握混合销售中的“为主”呢？经与部份纳税人座谈，我们认为应从以下几点进行判断掌握。

一， 投资的主要客体来判断。如果一个企业是以货物的生产为主，那么就应该投资于能够达到货物生产所必要的条件，如兴建厂房或车间，购置货物生产所需要的机械设备、工具等，培训或招聘生产一线的工人。具备此种情况的，可以判断是以货物的生产为主。如果一个企业是以建筑安装提供劳务为主，那么就应该投资于建筑安装 业务的机械设备，具备建筑安装的相关资质，有相应的工程技术人员，可以判断是非货物的生产为主的企业。

二、 以营业执照的主营业务来判断。企业的营业执照主营业务标志着该企业是以增值税为主还是以营业税为主，如果以增值税为主，其营业执照的主营业务就是生产制造，或批发零售，反之以营业税为主，其主营业业务应是营业税条例所述的应税行为。但这个判断只是一个形式，现代企业的经营范围更加广泛，不能以形式作为唯 一判断的理由，而重要的看其实质，要有实质重于形式的原则。

三、初次经营的以初次的具体业务为主。一个企业在成立后，并没有按原先预定的意图开展经营活动，有二种情况，一是原以增值税为意图的，先进行了营业税的应税行为，二是原以营业税应税行为为意图的，却先进行了增值税的经营活动，不论何种情况，初次经营的混合销售行为，没 有主次，应按混合销售中的“移动说理论”加以判断，初次经营的对象的载体属能够移动的，且移动后不改变其标的物性质的，应征收增值税；反之，如果经营对象的载体不可移动的，且一旦移动后其性能将受到破坏，改变其标的物性质的，应征收营业税。

　《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第六条:第二款规定：:第一款所称货物，是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。何为有形动产，第一理解为有形，是相对无形资产的概念而言，我们知道，一项技术，一项专利，或一项商标及商誉,几乎没有形状的，除此之外，都是有形的；第二理解为动产，也就是说，其生产的产品或标的物，是可以移动的，其一旦移动并不破坏其物质的本身形态或性能，如大到飞机、舰舶，小到我们的日常生活用品。除上述的“有形动产”外，都属于”无形动产、无形不动产和有形不动产”，这三种情况都不是“货物”。尤其是有形不动产，其特性为，一旦移动，将破坏其基本性能或用途，如房屋、大坝、道路、河流、眼下最为前卫的“系统集成”等， 应把他看作一个整体或系统，一旦移动后，就不能成为一个产品。如在某个房屋安装一个空调，不需要时将其移走，在另处安装，其性能不发生变化，但中央空调就不可随便移走，因为他是一个系统，一旦移走其中一个主机、中间环节的设备或终端，就不够成一个系统，破坏了原有的性能。

再如新兴的项目“系统集成”，是将许多性能不同的终端设备，用电缆或一些材料进行组合，与主机电脑进行联接，用专用软件进行控制，形在一个独立运行的系统。这个系统集成的安装有部份是劳务，有部份是设备或者材料，是一个典型的混合销售行为。如果这个系统集成的载体是 一栋楼房，是一个不可移动的载体，如安全系统，可视对讲系统，其设备及材料全部是外购的，应征收营业税。如果这个系统集成的载体是一辆汽车，是可以移动的，如汽车内的卫星导航系统，应征收增值税。如果这个系统是一项远程的电视视频会议系统，需要沿途架设专有线路，也属于不可移动的，应征收营业税。

以上系统有的在载体建造时一并实施，如在建房屋过程中，一并将有关线路嵌入在房屋的墙体内，总承包人将其专业工程分包给有资质的企业进行，总包人还可以作为分包实行差额征收营业税。还有一种情况是在载体完工后，专业工程公司将已完工的墙体开槽钻洞，将其线路嵌入墙体，但他与载体也是不可分割的。《国家税务总局关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有关问题的通知》（国税发[2005]173号）文件规定：为 了维持和增加房屋的使用功能或使房屋满足设计要求，凡以房屋为载体，不可随意移动的附属设备和配套设施，如给排水、采暖、消防、中央空调、电气及智能化楼宇设备等，无论在会计核算中是否单独记账与核算，都应计入房产原值，计征房产税。所以上述的系统集成构成了企业的建筑物（固定资产）原值，因此也不得征收增值税。以上二个文件为“移动说理论”奠定了基础。路路后不改变其标的物性质

以 上判断可以小结为，营业执照是一个判断的形式，是一个参考因素，当今企业多种经营并存的现状普遍存在，因此不能以其执照上的经营项目判断；初始经营没有主次之分，应按其经营实质加以区分，实质应重于形式；以后根据企业具体的固定资产客体，判断其是以增值税为主，还是营业税为主。至于50%的问题原本就不能说明“以谁为主”，如建筑一栋楼房，外购的材料早已超出50%，更何况已被明确废止了。

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